Учебное пособие : Методология бухгалтерского учета в Республике Беларусь 


Полнотекстовый поиск по базе:

Главная >> Учебное пособие >> Бухгалтерский учет и аудит


Методология бухгалтерского учета в Республике Беларусь




1. БУХГАЛТЕРСКАЯ ОТЧЕТНОСТЬ

1.1 Понятие и значение отчетности предприятия

Бухгалтерская (финансовая) отчетность - это совокупность показателей, отражающих фактическое состояние стоимости хозяйственных средств и их источников и экономические результаты хозяйственной деятельности за отчетный период.

Ее сущность как заключительной стадии или элемента системы метода бухгалтерского учета заключается в обобщении данных бухгалтерского учета в виде экономических показателей в определенных формах или таблицах, удобных для восприятия и использования внутренними и внешними пользователями.

Бухгалтерская отчетность необходима:

• для управления хозяйственной деятельностью как текущего, так и долгосрочного характера, в том числе снабженческой, производственной и маркетинговой деятельностью. Отчетность, прежде всего, используется для анализа хозяйственной деятельности с целью выявления негативных явлений и внутрихозяйственных резервов роста прибыли и долгосрочной перспективы развития;

• контроля за хозяйственной деятельностью предприятия в части соблюдения его уставных положений, налоговых, социальных и экологических законов, нормативных актов, договоров с другими предприятиями и банками;

• оценки результатов хозяйственной деятельности и стимулирования работников за более эффективную их работу.

Реальная значимость бухгалтерской (финансовой) отчетности обеспечивается ее основными принципами (требованиями).

1 Достоверностью отчетных данных, вытекающей из достоверной учетной информации, основанной на строгой документации, инвентаризации, специальной методической (технологической) обработки первичных документов, сверки аналитического и синтетического учета и обобщения.

2. Полнотой информации о хозяйственной деятельности за отчетный период.

3. Правильностью отнесения доходов и расходов к отчетным периодам, правильностью оценки объектов учета и соблюдения других положений принятой учетной политики.

4. Сопоставимостью фактических отчетных показателей с аналогичными показателями прошлого отчетного периода, плана, сметы. Эта сопоставимость особенно необходима в условиях инфляции, большой подвижности рыночных цен на средства производства и на произведенную продукцию (работы, услуги).

5. Своевременностью отчетности, от которой непосредственно зависит и своевременность принятия правильных управленческих решений на основе ее анализа.

Законодательством устанавливаются сроки представления бухгалтерской (финансовой) отчетности: годовой - до 1 марта следующего за отчетным года; квартальной - к 1-му числу второго месяца следующего квартала; месячной - до 15-20-го числа месяца, следующего за отчетным месяцем. Внутренняя отчетность используется в пределах предприятия для управления хозяйственной деятельностью.

По степени обобщения отчетность подразделяется на первичную, сводную, консолидированную.

Первичная отчетность - это отчетность о хозяйственной деятельности одного предприятия (организации).

Сводная отчетность составляется вышестоящими организациями (министерствами, ведомствами) в целом по данным отчетов подведомственных предприятий.

Разновидностью сводной отчетности является консолидированная, которая составляется юридическими лицами, имеющими дочерние предприятия, представительства, филиалы и другие структурные подразделения.

По периодичности (срокам) представления отчетность подразделяется на годовую и внутригодовую (квартальную и месячную). Внутригодовая отчетность, как правило, заполняется нарастающим итогом с начала календарного года.

1.2 Состав бухгалтерской отчетности, ее содержание и порядок

составления

Министерство финансов Республики Беларусь разрабатывает и утверждает отчетные формы бухгалтерской (финансовой) отчетности и методические указания по их заполнению.

В состав годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности входят:

- бухгалтерский баланс (форма № 1);

- отчет о прибылях и убытках (форма № 2);

- отчет об изменении капитала (форма № 3);

- отчет о движении денежных средств (форма № 4);

- приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5);

- отчет о целевом использовании полученных средств (форма №6);

- пояснительная записка к годовому балансу (форма - произвольная).

Квартальная бухгалтерская отчетность состоит из первых двух форм, месячная — только форма № 1 (баланс). Годовая отчетность представляется:

- собственникам (учредителям, акционерам) или их представителям (министерствам, ведомствам);

- инспекциям Министерства по налогам и сборам;

- учреждениям банков (при пользовании их кредитами);

- другим государственным контролирующим органам.

Годовая отчетность банков, страховых организаций, акционерных обществ, организаций с иностранными инвестициями должна подтверждаться аудиторскими проверками и сопровождаться аудиторским заключением о достоверности годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности.

До составления годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности должна быть проведена большая подготовительная работа:

- инвентаризация всех видов хозяйственных средств и их источников и отражение в учете результатов инвентаризации;

- переоценка основных средств и других материальных ценностей (но распоряжению правительства);

- проверка полноты отражения за отчетный период всех хозяйственных операций;

- проверка тождества (равенства) данных аналитического учета данным синтетического учета;

- подсчет оборотов и сальдо за декабрь и за весь год по синтетическим счетам, т.е. составление оборотной (оборотно-сальдовой) ведомости для получения ipex пар равенств (о чем говорилось ранее);

- изучение инструкций, методических указаний по заполнению отчетных форм и их взаимной сверки.

Бухгалтерский баланс заполняется на основе остатков по синтетическим счетам основного регистра бухгалтерского учета - Главной книги или оборотной ведомости. Счета, имеющие дебетовое сальдо, записываются в активе баланса, а кредитовое сальдо - з пассиве.

В качестве отчетной формы баланс заполняется в миллионах рублей. Годовой баланс показывает сумму стоимости хозяйственных средств и источников их формирования на начало и конец отчетного года.

В Отчете о прибылях и убытках за отчетный год и за прошлый год (для сравнения и анализа) отражаются выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг; расходы по реализации; себестоимость реализованной продукции, товаров, работ; прибыль от реализации; операционные доходы и расходы; внереализационные доходы и расходы; прибыль (убыток) отчетного года; использование прибыли; налоги на прибыль; нераспределенная прибыль (убыток) отчетного года.

Отчет об изменении капитала отражает состояние и движение источников собственных средств (остатки на начало года, начислено в отчетном году, перечислено в отчетном году, остатки на конец года): уставного фонда (счет 80), резервного фонда (счет 82), нераспределенной прибыли (счет 84), резервов предстоящих расходов (счет 96), целевого финансирования (счет 86).

Отчет о движении денежных средств отражает остатки денежных средств на начало года, поступление денежных средств (выручка от реализации, безвозмездное поступление, кредиты и займы и др.), расходование денежных средств (на оплату труда, на финансовые вложения, на расчеты с бюджетом и др.) и остатки денежных средств на конец года.

Приложение к бухгалтерскому балансу отражает движение заемных средств (остаток на начало года, получено, погашено, остаток на конец года); наличие и движение дебиторской и кредиторской задолженности (остаток на начало года, возникло обязательств, погашено обязательств, остаток на конец года); остатки и движение средств финансирования долгосрочных инвестиций и финансовых вложений (амортизационный фонд по основным средствам и нематериальным активам, кредитов банка, заемных средств и др.); остатки, поступление и выбытие основных средств и нематериальных активов (амортизируемого имущества); сведения о платежах в бюджет в разрезе каждого налога и сбора; расчет стоимости чистых активов; расшифровку затрат по их элементам.

Отчет о целевом использовании полученных средств отражает за отчетный и прошлый год: поступление взносов, благотворительной помощи, доходов от предпринимательской деятельности, расходы на целевые мероприятия, на содержание аппарата, на ремонт основных средств, приобретение внеоборотных активов. Данный отчет представляют только некоммерческие организации.

Пояснительная записка к годовому отчету не имеет типовой определенной формы. В ней чаще всего объясняются причины негативных влияний на показатели хозяйственной деятельности, наиболее значимые результаты работы организации (предприятия), динамика основных экономических показателей в работе предприятия за отчетный год, т.е. дается краткий анализ деятельности организации (предприятия).

2. ОРГАНИЗАЦИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

2.1 Методологическое обеспечение бухгалтерского учета

На протяжении многих веков методология ведения бухгалтерского учета была и есть в своей основе единой, международной. Об этом свидетельствуют такие элементы, приемы, методы бухгалтерского учета, применяемые всеми странами, как счета, двойная запись хозяйственных операций, составление оборотных ведомостей и бухгалтерского баланса, денежная (стоимостная) оценка средств, калькуляция, инвентаризация и др.

Вместе с тем методология бухгалтерского учета в своем развитии усложнялась и улучшалась на основе совершенствования процессов управления хозяйственной деятельностью.

На базе общего методологического единства бухгалтерского учета и наличия разных методик его ведения в различных странах появилась необходимость создания международных стандартов по учету, которые в 70-е годы прошлого века начал разрабатывать Комитет международных стандартов.

Применение международных стандартов бухгалтерского учета в определенной степени создает уверенность у иностранных инвесторов в безопасности вложения своих капиталов в экономику других стран, а также методическую основу для правильной разработки и усовершенствования национальной системы учета в Республике Беларусь.

В каждой стране есть свои особенности в документальном оформлении хозяйственных операций, в оценке средств производства и произведенной продукции, в назначении и содержании бухгалтерских счетов, в составлении калькуляции, определении финансовых результатов работы предприятий и др.

Для обеспечения единства в построении и ведении бухгалтерского учета, составления отчетности и повышения их достоверности существует государственное регулирование бухгалтерского учета и отчетности, в основу которого положен Закон Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности» от 25 июня 2001 года № 42-3, вступивший в силу с 1 января 2002 года и Закон Республики Беларусь «О внесении изменений и дополнений в Закон Республики Беларусь "О бухгалтерском учете и отчетности"» от 29 декабря 2006 года № 188-3.

Государственное регулирование бухгалтерского учета и отчетности осуществляется Президентом Республики Беларусь, Национальным собранием Республики Беларусь, Советом Министров Республики Беларусь и иными государственными органами в пределах их компетенции в целях достижения единообразия ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, повышения достоверности и своевременности учетной и отчетной информации.

Министерство финансов Республики Беларусь в соответствии с законодательством Республики Беларусь осуществляет общее методологическое руководство бухгалтерским учетом и отчетностью и принимает обязательные для исполнения организациями нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету и отчетности, а также утверждает нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету и отчетности, разработанные и внесенные в установленном порядке государственными организациями, подчиненными Совету Министров Республики Беларусь.

Республиканские органы государственного управления, подчиненные Совету Министров Республики Беларусь и осуществляющие регулирование и управление в определенной отрасли экономики, осуществляют методологическое руководство бухгалтерским учетом и отчетностью организаций соответствующих отраслей экономики и принимают нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету и отчетности, не противоречащие нормативным правовым актам по бухгалтерскому учету и отчетности Министерства финансов Республики Беларусь.

Национальный банк Республики Беларусь осуществляет методологическое руководство бухгалтерским учетом и отчетностью в банковской системе, разрабатывает и утверждает методики ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности для Национального банка Республики Беларусь, а также для банков и небанковских кредитно-финансовых организаций (далее -банки), принимает обязательные для исполнения банками нормативные правовые акты но бухгалтерскому учету и отчетности.

Общее методологическое руководство бухгалтерским учетом и отчетностью возложено на Министерство финансов Республики Беларусь, которое в соответствии с законодательством разрабатывает, согласовывает и утверждает для исполнения всеми организациями на территории Республики Беларусь:

• типовые планы счетов бухгалтерского учета и инструкции по их применению;

• положения по бухгалтерскому учету и отчетности;

• иные нормативные правовые акты по вопросам бухгалтерского учета и отчетности.

Многие отрасли народного хозяйства имеют свою отраслевую специфику процесса производства и специфику в бухгалтерском учете.

Отраслевые министерства и ведомства на основе действующего законодательства имеют право разрабатывать и согласовывать с Министерством финансов свои отраслевые инструкции, рекомендации по отдельным участкам учета, в том числе по себестоимости и калькулированию продукции.

2.2 Организация бухгалтерского учета на предприятии

Основы организации бухгалтерского учета установлены Законом Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности».

Руководитель организации обязан наладить бухгалтерский учет и создать необходимые условия для правильного его ведения. В Законе сказано: «Руководитель организации должен обеспечить неукоснительное выполнение всеми подразделениями и работниками, имеющими отношение к учету, требований главного бухгалтера в части соблюдения правил ведения бухгалтерского учета, оформления и представления для учета документов и сведений».

В зависимости от объема учетной работы руководитель организации имеет право:

создать бухгалтерию как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером;

передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета организации, оказывающей услуги по ведению бухгалтерского учета и отчетности, специалисту-бухгалтеру, являющемуся индивидуальным предпринимателем;

- вести учет лично (в унитарных предприятиях, основанных ИВ частной собственности и если это предусмотрено уставом Предприятия).

В Законе «О бухгалтерском учете и отчетности» также указано, что «организации, руководствуясь нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету и отчетности, самостоятельно формируют свою учетную политику, исходя из их структуры, отраслевых и иных особенностей деятельности».

Учетная политика оформляется приказом руководителя организации, вводится с начала отчетного года и действует до конца года без изменения, кроме случаев:

- реорганизации (слияния, присоединения, разделения, выделения, преобразования);

- изменения законодательства Республики Беларусь;

- изменения условий хозяйственной деятельности. Учетная политика представляется в налоговый орган вместе со сдачей годового отчета.

Формирование учетной политики должно исходить из выбора и обоснования способов ведения бухгалтерского учета в соответствии с действующим законодательством.

Более подробно принципы построения и содержания учетной политики освещены в гл. «Учетная политика (методика) организации».

2.3 Права и обязанности главного бухгалтера

Как было сказано ранее, согласно Закону Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности» ответственность за организацию бухгалтерского учета несет руководитель предприятия.

Требования главного бухгалтера по ведению учета обязательны для всех работников. Прием и сдача дел при замене главного бухгалтера оформляются актом приемки-передачи состояния бухгалтерского учета после проверки качества и достоверности бухгалтерского учета и отчетности.

Главный бухгалтер имеет широкие права: устанавливать форму бухгалтерского учета, правила документооборота, разрабатывать для работников должностные инструкции по ведению учета, принимать участие и инструктирование в момент заключения договоров с материально ответственными лицами. У главного бухгалтера большие обязанности и ответственность за соблюдение в учетной работе законодательства Республики Беларусь, организацию бухгалтерского учета и отчетности. Главный бухгалтер обязан обеспечить составление учетной политики (методики) и придерживаться ее в течение года, правильно и достоверно вести учет всех хозяйственных операций, контроль за движением средств и их источников, правильное исчисление налогов и сборов, предусмотренных законодательством Республики Беларусь, правильное проведение инвентаризации и отражение в учете ее результатов.

Приступая к исполнению и оформлению документов по операциям, противоречащим вышеназванному Закону либо нормативным актам по учету, нарушающим договорную и финансовую дисциплину, наносящим ущерб собственнику, государству, другим юридическим и физическим лицам, главный бухгалтер (лицо, его заменяющее) обязан письменно сообщить об этом руководителю предприятия (учреждения) и только после получения от руководителя соответствующего письменного распоряжения принять документы к исполнению (оформлению). Ответственность за проведение указанных операций несет руководитель предприятия (учреждения).

Главный бухгалтер назначается на должность и освобождается от должности руководителем организации в соответствии с ее учредительными документами.

На должность главного бухгалтера назначается лицо, имеющее высшее специальное образование, а в исключительных случаях - лицо, не имеющее высшего специального образования, при наличии у него специального образования и стажа работы по специальности бухгалтера не менее 5 лет.

3. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ХОЗЯЙСТВЕННОЙ

ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ОРГАНИЗАЦИИ (ПРЕДПРИЯТИЯ)

3.1 Учет основных средств

3.1.1 Понятие основных средств, их классификация и оценка

Основные средства представляют собой совокупность вещей, сохраняющих свою материально-вещественную форму, используемых организацией в хозяйственной деятельности в течение длительного (более 12 месяцев) периода, стоимость единицы которых при этом превышает величину, установленную учетной политикой организации в соответствии с законодательством (за исключением объектов, относящихся в соответствии с законодательством к основным средствам вне зависимости от их стоимости).

Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 23 марта 2004 года № 41 «Об установлении лимита отнесения имущества к отдельным предметам в составе оборотных средств» установлено, что средства труда, относимые к оборотным средствам, стоят в пределах 30 базовых величин за единицу, а ковры и ковровые изделия в пределах 10 базовых величин за единицу (без налога на добавленную стоимость). Такие предметы учитываются на счете 10 «Материалы». Следовательно, орудия труда, стоимость которых более такого лимита, относятся к основным средствам и учитываются на счете 01 «Основные средства».

На счете 01 «Основные средства» отражаются наличие и движение собственных основных средств организации, находящихся в эксплуатации, а также в запасе, на консервации, полученных в аренду (лизинг), доверительное управление.

В состав основных средств входят: здания, сооружения, передаточные устройства, машины и оборудование, вычислительная техника, измерительные и регулирующие приборы и устройства, транспортные средства, инструменты, производственный и хозяйственный инвентарь, рабочий скот, внутрихозяйственные дороги, многолетние насаждения, капитальные затраты по улучшению земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы), капитальные вложения в арендованные основные средства, а также земельные участки и объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы), приобретенные организацией в собственность.

Не относятся к основным средствам: молодняк животных и - животные на откорме, семьи пчел, пушные звери, предметы для выдачи напрокат.

Независимо от срока службы в составе основных средств не учитываются специальные инструменты и приспособления, не имеющие универсального применения и предназначенные для изготовления отдельных видов продукции (пресс-формы и пр.), машины и оборудование, являющиеся продукцией предприятий-изготовителей или товарами в торговых организациях, а также быстроизнашивающиеся предметы, служащие менее 12 месяцев независимо от их стоимости.

В бухгалтерском учете используется несколько признаков классификации основных средств.

По принадлежности (праву собственности) основные средства подразделяются на собственные, которые учитываются на балансовом активном счете 01 «Основные средства», и арендованные (взятые в аренду за определенную плату), учитываемые на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства».

Особенностью всех забалансовых счетов является то, что остатки средств по ним не отражаются в балансе предприятия и не производится двойная запись - полученные в аренду основные средства записываются по дебету счета 001, а при возврате их арендодателю - по кредиту данного счета без корреспонденции с другими счетами.

По назначению основные средства делятся на производственные и непроизводственные. К непроизводственным средствам, учитываемым на балансе предприятия, относятся объекты жилищно-коммунального хозяйства, культурно-бытового, медицинского и спортивного назначения (жилые дома, детские учреждения, библиотеки, стадионы и т.д.).

По степени использования основные средства в учете подразделяются на действующие, бездействующие, находящиеся в аренде, в запасе.

Основные средства делятся по видам в зависимости от натурально-вещественного состава - здания, сооружения, машины и оборудование и т.д. (на основе действующего классификатора основных средств). Группировка основных средств дана во Временном классификаторе основных средств и нормативных сроков их службы, утвержденном постановлением Министерства экономики Республики Беларусь от 21 ноября 2000 года № 186.

По каждому виду основных средств, по каждой единице должен быть аналитический учет основных средств.

Единицей учета основных средств является инвентарный объект, выполняющий самостоятельно свои функции: предмет, законченное устройство или комплекс предметов со всеми приспособлениями.

В текущем бухгалтерском учете основные средства учитываются по первоначальной стоимости, и эта стоимость влияет на величину амортизации, себестоимость продукции, на прибыль.

Первоначальная стоимость основных средств, приобретенных за денежные средства, слагается из суммы фактических затрат на приобретение, сооружение, изготовление, доставку и монтаж, включая:

- договорную (покупную) цену объекта;

- услуги сторонних организаций (поставщика, посредника, подрядчика и других организаций), связанные с приобретением, сооружением основных средств;

- таможенные платежи;

- расходы по страхованию при перевозке;

- проценты за кредит;

- погрузочно-разгрузочные работы;

- расходы на проектно-изыскательские работы, подготовку территории, ее благоустройство (при строительстве объекта);

- налог на приобретение транспортных средств;

- иные налоги и затраты по приобретению основных средств, если они затем не возмещаются по законодательству.

Первоначальная стоимость объектов основных средств, внесенных учредителями в счет их вклада в уставный фонд (складочный капитал), устанавливается в денежной оценке, согласованной учредителями (участниками) на дату подписания учредительных документов. В случаях, предусмотренных законодательством, основные средства подлежат экспертной оценке.

Первоначальная стоимость объектов основных средств, полученных от других организаций и физических лиц безвозмездно (по договору дарения), а также в качестве субсидии государства, оценивается по рыночной стоимости на дату их оприходования. Данные о действующей цене должны быть подтверждены документально или экспертным путем (справки организаций-изготовителей на аналогичную продукцию; сведения о ценах, опубликованные в журналах, каталогах).

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных в обмен на другое имущество, признается стоимость обмениваемого имущества, числящегося в бухгалтерском учете.

От первоначальной стоимости основных средств вычисляется амортизация (износ). Если из первоначальной стоимости вычесть сумму амортизации, то получим остаточную стоимость, по которой основные средства записываются в балансе. В приложении к балансу справочно записывается первоначальная стоимость и сумма амортизации (без включения их в итог баланса).

Изменение первоначальной стоимости допускается в случаях переоценки основных средств, при достраивании, дооборудовании, реконструкции и частичной ликвидации объектов.

При капитальном ремонте первоначальная стоимость основных средств не увеличивается, а его стоимость относится на издержки производства.

Существует также понятие восстановительная стоимость. Так как основные средства вводятся в эксплуатацию в разные годы, служат продолжительное время, когда меняются резко (особенно в период инфляции) цены на оборудование, стройматериалы, расходы на заработную плату, то для правильности учета основных средств (приведение в соответствие с аналогичными объектами их стоимости в современных условиях), правильности начисления амортизации и создания необходимых фондов для обновления основных средств предприятия всех форм собственности должны ежегодно по состоянию на 1 января производить переоценку основных средств. Восстановительная стоимость принимается на баланс в качестве первоначальной стоимости.

С введением в действие 1 января 2002 года новой амортизационной политики в Республике Беларусь, в частности Положения 0 порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, появилось понятие «амортизируемая стоимость».

Амортизируемая стоимость - это стоимость, по которой объекты основных средств и нематериальных активов (бывшие и не оывшие в эксплуатации) числятся в бухгалтерском учете и которая частями включается в затраты на производство и реализацию продукции (работ, услуг) либо в издержки обращения в течение срока использования.

3.1.2 Учет поступления основных средств

Основные средства поступают на предприятие в результате:

- строительства (сооружения) хозяйственным или подрядным способом. Они принимаются в эксплуатацию в сумме фактически произведенных затрат по акту приема-передачи основных средств (типовая форма № ОС-1);

- приобретения за плату у юридических и физических лиц и оприходуются по акту приема-передачи или по акту купли-продажи;

- внесения основных средств учредителями предприятия в виде вклада в уставный фонд по договорной цене - оформляются актами приема-передачи и экспертизы;

- безвозмездного получения от других предприятий и лиц, а также в качестве субсидии правительственного органа - по акту приема-передачи. Акты составляются на каждый объект или группу однотипных объектов, поступивших одновременно. Для составления актов приема-передачи директор назначает комиссию. Акт действителен после утверждения его директором.

К акту прилагаются оправдательные документы на поступление объекта, его цену: товарно-транспортные накладные, счета, (закупочные акты, справки и т.д.

В акте приема-передачи основных средств указывается поставщик (изготовитель), дата ввода в эксплуатацию, первоначальная стоимость, сумма амортизации (для объекта, бывшего в употреблении), норма и шифр амортизации, местонахождение, источник финансирования капитальных вложений (прибыль предприятия, оборотные средства на расчетном счете, кредиты, амортизационный фонд).

На основании акта бухгалтер заполняет инвентарную карточку на весь период эксплуатации объекта. Каждому объекту присваивается инвентарный номер. Этот номер наносится на объект масляной краской или прикрепляется в виде жетона. Бухгалтер составляет опись карточек.

В случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

Инвентарные номера выбывших объектов не могут присваиваться другим объектам в течение 5 лет, начиная с года, следующего за годом списания.

Пообъектный учет основных средств может осуществляться в инвентарной книге с указанием всех необходимых сведений по каждому объекту.

Первичные учетные документы могут составляться на бумажных и (или) машинных носителях информации. С 1 января 2005 года вступило в силу постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 8 декабря 2003 года № 168 «Об утверждении типовых унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств и нематериальных активов и Инструкции о порядке заполнения бланков типовых унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств и нематериальных активов» (формы первичных документов даны в № 31 журнала «Главный бухгалтер» за 2004 год и № 35 за 2007 год).

Принятие основных средств к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости отражается по дебету счета 01 «Основные средства» и кредиту счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Изменение первоначальной стоимости при переоценке основных средств производится по счету 01 «Основные средства» в корреспонденции со счетом 83 «Добавочный капитал».

Активный счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» имеет следующие субсчета:

08-1 «Приобретение земельных участков»;

08-2 «Приобретение объектов природопользования»;

08-3 «Строительство и создание объектов основных средств»;

08-4 «Приобретение объектов основных средств»;

08-5 «Затраты, не увеличивающие стоимость основных средств», т.е. не включаемых в первоначальную цену строящегося или приобретенного объекта основных средств исходя из действующего законодательства;

08-6 «Приобретение и создание нематериальных активов»;

08-7 «Перевод молодняка животных в основное стадо»;

08-8 «Приобретение взрослых животных»;

08-9 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ» и другие субсчета.

Сальдо по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» на конец месяца или года показывает величину капитальных вложений в незавершенное строительство, незаконченные процессы по приобретению основных средств, нематериальных активов, по формированию основного стада.

При продаже вложений, учитываемых на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», их стоимость списывается с кредита счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в дебет счета 91 «Операционные доходы и расходы», а при безвозмездной передаче - в дебет счета 92 «Внереализационные доходы и расходы».

Аналитический учет по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» ведется строго по каждому объекту основных средств и нематериальных активов и по каждому виду затрат, а по формированию основного стада - по видам животных (лошади, овцы, свиньи, крупный рогатый скот и др.).

С 1 августа 2004 года вступила в силу Инструкция о порядке бухгалтерского учета основных средств, утвержденная Министерством финансов Республики Беларусь от 9 июля 2004 года №110 в качестве изменений и дополнений к Инструкции от 20 декабря 2000 года № 127.

В связи с покупкой, продажей товарно-материальных ценностей и основных средств в учете появляется счет 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» (НДС). Так как существует «входной» НДС, включенный в расчетные документы поставщиков, подрядчиков, прочих организаций и подлежащий оплате, и НДС оплаченный, «вычитаемый», то по счету 18 необходимо вводить следующие субсчета:

18-11 «НДС по приобретенным основным средствам», подлежащий оплате;

18-12 «НДС по приобретенным основным средствам» оплаченный;

18-21 «НДС по приобретенным нематериальным активам», подлежащий оплате;

18-22 «НДС по приобретенным нематериальным активам» оплаченный;

18-31 «НДС по приобретенным товарно-материальным ценностям, работам, услугам», подлежащий оплате;

18-32 «НДС по приобретенным товарно-материальным ценностям, работам, услугам» оплаченный;

18-41 «НДС по приобретенным товарам», подлежащий оплате;

18-42 «НДС по приобретенным товарам» оплаченный.

В зависимости от источника поступления основных средств записи по счетам будут следующие:

I. Приобретение (покупка) основных средств

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма процентов за кредиты, используемых при покупке основных средств, кроме процентов по просроченным кредитам

08-4

66,67

Сумма, перечисленная за объект основных средств и за транспортные услуги

60,76

51

Сумма оплаченного НДС поставщикам и за доставку объекта основных средств

18-12 18-32

18-11 18-31

Курсовые разницы от переоценки кредиторской задолженности поставщикам-нерезидентам в иностранной валюте

08-4

97

Оприходование основных средств по первоначальной (балансовой) стоимости

01-1

08-4

II. Строительство объекта основных средств подрядным способом

Содержание операции

Дебет

Кредит

Акцептован счет (дано согласие на оплату) подрядчика на сумму строительно-монтажных работ (без НДС)

08-3

60

Сумма НДС, выставленного подрядчиком по выполненным работам

18-31

60

Сумма платежей, перечисленная подрядчику, с учетом НДС

60

51

Оприходование объекта основных средств в эксплуатацию' согласно акту приема-передачи (без НДС)

01-1

08-3

Сумма НДС, начисленного при вводе основных средств в эксплуатацию

18-31

68-2

Сумма НДС, перечисленного в бюджет в месяце, следующим за отчетным

68-2

51

Сумма оплаченного НДС

18-32

18-31

Сумма НДС, принятого к вычету в следующем месяце

68-2

18-32

III. Строительство основных средств хозяйственным способом

Содержание операции

Дебет

Кредит

Стоимость материалов, конструкций и деталей, израсходованных на строительство

08-3

10-8

Стоимость оборудования, использованного на строительство хозяйственным способом

08-3

07

Сумма начисленной заработной платы рабочим-строителям

08-3

70

Сумма, подлежащая перечислению в Фонд социальной защиты населения, Бел госстраху

08-3

08-3

69-1 76-2

Сумма первоначальной стоимости созданного объекта основных средств, принятого в эксплуатацию

01-1

08-3

Сумма НДС, начисленного при вводе основных средств в эксплуатацию

18-11

68-2

Сумма НДС, перечисленного в бюджет в следующем месяце

68-2

51

Сумма оплаченного НДС

18-12

18-11

Сумма НДС к вычету в месяце, следующем после отчетного месяца

68-2

18-12

Точно так же, как и строительство объектов подрядным или хозяйственным способом (форма акта ОС-3), отражаются в учете затраты по достраиванию, реконструкции, модернизации объектов основных средств.

IV. Создание (производство) организацией основных средств

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма затрат по изготовлению основных средств рабочей силой и средствами собственных вспомогательных производств

23-4

10,70,69

Списание затрат на стоимость изготовленного объекта основных средств

08-3

23-4

Ввод объекта в эксплуатацию

01-1

08-3

Сумма НДС, начисленного при вводе основных средств в эксплуатацию

18-11

68-2

Сумма НДС, перечисленного в бюджет

68-2

51

Сумма оплаченного НДС

18-12

18-11

Сумма НДС к вычету в месяце, следующем за отчетным

68-2

18-12

С 1 января 2005 года в соответствии с подп. 1.4 п. 1 Декрета Президента Республики Беларусь от 13 января 2005 года № 1 «О некоторых вопросах исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость и признании утратившими силу отдельных декретов и положения Декрета Президента Республики Беларусь» суммы налога, уплаченные плательщиком при ввозе на таможенную территорию Республики Беларусь основных средств и нематериальных активов либо при их приобретении, подлежат вычету в полном объеме с момента принятия на учет данных основных средств и нематериальных активов.

Таким образом, с указанной даты исчезло отличие в порядке принятия к вычету НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) и основным средствам.

Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 24 февраля 2006 года № 17 утверждена Инструкция о порядке бухгалтерского учета безвозмездных поступлений (средств).

Согласно Типовому плану счетов и Инструкции № 17 безвозмездное поступление основных средств отражается на счете 98 «Доходы будущих периодов», субсчете 2 «Безвозмездные поступления» проводкой:

Д-т 08 «Вложения во внеоборотные активы»

К-т 98-2 «Безвозмездные поступления».

По мере начисления амортизации основных средств их рыночная стоимость со счета 98-2 списывается в кредит счета 92 «Внереализационные доходы и расходы».

В состав внереализационных доходов включаются безвозмездно полученные товары (работы, услуги), основные средства, денежные средства и другие ценности (нематериальные активы, ценные бумаги). Все эти безвозмездные поступления средств включаются в месяце их получения в налоговые регистры и прибавляются к налогооблагаемой базе для начисления налога на прибыль.

Если при безвозмездном получении основных средств появляются фактические затраты по доставке, установке, монтажу и другие затраты, то эти затраты увеличивают балансовую стоимость объекта основных средств.

V. Безвозмездное получение основных средств не в пределах одного собственника

Содержание операции

Дебет

Кредит

Безвозмездное получение основных средств по рыночной стоимости

08-4

98-2

Затраты по доставке, установке, монтажу по безвозмездно полученным основным средствам

08-4

10, 23, 26, 60, 70, 69, 76 и др.

Оприходование основных средств

01-1

08-4

Начисление амортизации по безвозмездно полученным основным средствам, используемым в хозяйственной деятельности

20,23,25, 26,44

02

Увеличение внереализационных доходов на сумму начисленной амортизации по основным средствам, полученным безвозмездно

98-2

92-1

Начисление амортизации по основным

средствам, не участвующим

в предпринимательской деятельности

29, 92-2

02

В отношении рыночной стоимости безвозмездно полученных основных средств установлено то, что такая стоимость может подтверждаться в письменном виде организацией-изготовителем или справкой об уровне цен Министерства экономики Республики Беларусь. Такое подтверждение цены не требуется при безвозмездной передаче основных средств от организаций в пределах одного собственника, а также когда средства поступают от республиканских органов, подчиненных правительству.

Безвозмездно полученные основные средства в таких случаях учитываются на счетах следующим образом:

Д-т 01 «Основные средства»

К-т 83 «Добавочный фонд».

Налогом на прибыль передача основных средств в пределах одного собственника не облагается и поэтому в налогооблагаемую базу не включается.

VI. Приобретение основных средств за счет целевого финансирования

Целевое финансирование предназначено для осуществления мероприятий целевого назначения. Средства могут поступать от других организаций и лиц, из бюджета и других источников финансирования.

Содержание операции

Дебет

Кредит

Получение целевого финансирования

51,55-5

86

Поступление основных средств от других организаций (без НДС)

08-4

60,76

НДС, включенный в счет поставщика основных средств

18-12

60,76

Произведена оплата в счет целевого финансирования

60,76

51,55-5

Оприходование основных средств

01-1

08-4

Списание целевых средств, направленных на пополнение основных средств (без НДС)

86

83

Списание НДС по основным средствам, приобретенным за счет целевого финансирования

86

18-12

Начисление амортизации основных средств

20, 23, 25, 26, 44

02

VII. Приобретение основных средств за счет кредитов и займов

Содержание операции

Дебет

Кредит

Приобретены основные средства

08-4

60

Выставлен НДС поставщиком

18-1

60

Произведена оплата за счет кредита или займа

60

66,67

Проценты по кредиту или займу до ввода объекта в эксплуатацию и после ввода, кроме процентов по просроченным кредитам и займам

08-4

66,67

Переоценка кредиторской задолженности перед поставщиками (подрядчиками) после ввода объектов основных средств в эксплуатацию (на сумму курсовых разниц по валютным операциям)

08-4

97

Сумма расходов на покупку валюты для расчетов с поставщиками после ввода объекта в эксплуатацию

08-4

57,76

Включение в первоначальную стоимость объекта основных средств всех затрат, в том числе и процентов, уплаченных после ввода объекта в эксплуатацию, производимого в конце отчетного года

01

08-4

Таким образом, суммы курсовых разниц, расходы, связанные с приобретением инвалюты для расчетов с поставщиками (подрядчиками), проценты по кредитам только в конце отчетного года включаются в первоначальную стоимость основных средств. До 1 января 2004 года такие расходы можно было списывать на увеличение стоимости объекта в конце года или на дату завершения расходов по уплате процентов по кредитам (займам).

VIII. Поступление основных средств за счет вклада в уставный фонд

Поступление основных средств, вносимых учредителями в виде вклада в уставный фонд, отражается с помощью активно-пассивного счета 75 «Расчеты с учредителями», к которому открываются субсчета:

75-1 «Расчеты по вкладам в уставный фонд»;

75-2 «Расчеты по выплате доходов».

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма уставного фонда по учредительным документам (зарегистрирована)

75-1

80

Поступление новых основных средств от учредителей в счет вклада в уставный фонд

01

75-1

Принятие основных средств с суммой амортизации: на сумму амортизации на остаточную стоимость

01 01

02 75-1

На вклады в уставной фонд НДС не начисляется.

Все неденежные вклады в уставный фонд (основных средств, нематериальных активов, сырья и материалов, товаров, ценных бумаг) подлежат экспертизе на предмет установления стоимости объектов. Экспертная оценка должна производиться компетентными органами при наличии соответствующей лицензии оценщиков.

Оценка объектов основных средств, внесенных учредителями в счет их вклада в уставный фонд, стоимость которых выражена в иностранной валюте, производится в белорусских рублях по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь, действующему на дату внесения вклада. Возникающие при переоценке задолженности учредителей по вкладам в уставный фонд организации, выраженной в иностранной валюте, курсовые разницы относятся на увеличение или уменьшение резервного фонда (счет 82).

Если приобретается оборудование, требующее монтажа и установки, то сначала используется активный счет 07 «Оборудование к установке».

К оборудованию, требующему монтажа, относится технологическое, энергетическое и производственное оборудование, вводимое в действие только после сборки его частей и прикрепления к фундаменту или опорам, к полу, к междуэтажным перекрытиям, к прочим несущим конструкциям зданий и сооружений, а также комплекты запасных частей такого оборудования.

На счет 07 не могут относиться транспортные средства, свободно стоящие станки, строительные механизмы, сельхозмашины и др.

Приобретаемое оборудование у других организаций и лиц по цене приобретения и расходов по приобретению и доставке на склад организации отражаются по счетам:

Д-т07

К-т 60.

При внесении в уставный фонд учредителями такого оборудования запись по счетам будет:

Д-т07

К-т75-1.

Стоимость оборудования, сданного в монтаж, списывается с кредита счета 07 «Оборудование к установке» в дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Подрядчик такое оборудование принимает у себя на забалансовый счет 005 «Оборудование, принятое для монтажа».

При продаже оборудования, требующего установки, его стоимость списывается с кредита счета 07 «Оборудование к установке» в дебет счета 91 «Операционные доходы и расходы», а при безвозмездной передаче - в дебет счета 92 «Внереализационные доходы и расходы».

Аналитический учет ведется по местам хранения оборудования, по каждому виду, маркам и т.д.

IX. Прочие источники получения основных средств и их переоценки

1. Неучтенные объекты основных средств (излишки), обнаруженные при инвентаризации или иным путем, принимаются к бухгалтерскому учету по рыночной стоимости записью по счетам:

Д-т01

К-т 92-1 (как внереализационные доходы).

Принятые на учет излишки основных средств по законодательству - п. 7 Инструкции о порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость, утвержденной постановлением Государственного налогового комитета Республики Беларусь от 29 июня 2001 года №94 и Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 31 января 2003 года № 6, - подлежат обложению НДС как оборота по реализации (кроме приобретенных основных средств):

Д-т 18-11

К-т 68

Стоимость основных средств легко определить так: например, комиссия установила реальную (остаточную) стоимость станка 400 000 руб., а процент амортизации (износа) - 20%. Значит, первоначальная стоимость станка равна:

400 000x100%

-------------------= 500 000 руб.

80%

Сумма амортизации равна: 500 000 - 400 000 * 100 000 руб.:

Д-т 01

К-т 92-1-400 000 руб. и

Д-т 01

К-т 02-100 000 руб.

2. Переоценка основных средств по решению Совета Министров Республики Беларусь отражается по счетам:

дооценка:

Д-т 01

К-т 83 «Добавочный фонд» и одновременно:

Д-т 83

К-т 02;

уценка:

Д-т 01

К-т 83 - методом «красное сторно» и одновременно:

Д-т 83

К-т 02 - методом «красное сторно».

3. Возврат основных средств, ранее сдаваемых в лизинг: Д-т 01

К-т 03 «Доходные вложения в материальные ценности» (у арендодателя).

4. Возврат основных средств из структурных подразделений, находящихся на самостоятельном балансе:

Д-т 01

К-т 79 «Внутрихозяйственные расчеты».

5. Внесение основных средств в уставный фонд простого товарищества:

Д-т 01

К-т 80 субсчет «Вклады товарищей».

6. Перевод молодняка животных в основное стадо:

Д-т 08-7 «Перевод молодняка животных в основное стадо»

К-т 11 «Животные на выращивании и откорме».

Такой перевод молодняка отражается по плановой себестоимости 1 центнера живой массы, и одновременно:

Д-т 01

К-т 08-7 НДС не начисляется.

Если по отчетной калькуляции (составляется в конце года) фактическая себестоимость окажется выше плановой, то составляется дополнительная проводка:

Д-т 08-7

К-т И, а при превышении плановой себестоимости живой массы над фактической составляется такая же проводка способом «красное сторно».

Приобретение взрослых животных в основное стадо - записи мо счетам будут точно такие же, как и при приобретении основных средств, с использованием счетов:

Д-т 08-8 «Приобретение взрослых животных»

К-т 60, 76;

НДС:

Д-т 18-11

К-т60,76;

Д-т 01

К-т 08-8 - пополнение основного стада.

3.1.3 Учет амортизации основных средств и нематериальных

активов

В процессе эксплуатации основные средства постепенно, но постоянно изнашиваются, теряют свои технические качества и уменьшают первоначальную балансовую стоимость.

Различают износ физический и моральный. Возмещение балансовой стоимости происходит путем начисления амортизации в течение всего срока полезного использования до полного погашения стоимости данного объекта.

В Республике Беларусь появилась необходимость разработки и реализации новой амортизационной политики.

С 1 января 2002 года введено в действие Положение о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов. Но с введением Типового плана счетов Положение заменено Инструкцией о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, вступившей в силу с 1 июля 2004 года.

Необходимо представлять различие между понятиями «износ основных средств» и «амортизация основных средств». Износ - это технико-экономический показатель степени физической изношенности объекта или моральное устаревание по сравнению с новыми аналогами.

Амортизация - это экономический показатель степени восстановления затраченного капитала в основные средства и нематериальные активы.

Сумма амортизации включается в издержки производства (обращения) и возвращается организации в составе выручки за реализованную продукцию (работы, услуги). Организации, таким образом, получают возможность устаревшие объекты основных средств и нематериальных активов списывать и приобретать новые, более современные высокопроизводительные средства, а также возводить здания, сооружения.

В Инструкции дается четкое определение основных средств (см. 7.1), и что они являются основными средствами при одновременном соблюдении двух условий:

1) использование их в хозяйственной деятельности организации более 12 месяцев;

2) стоимость их должна превышать величину, установленную в учетной политике организации в соответствии с законодательством (в 2007 году лимит составлял более 30 базовых величин, а ковры и ковровые изделия более 10 базовых величин).

Нематериальные активы представляют совокупность не имеющего материально-вещественной формы оцениваемого имущества, сохраняющего свое содержание и используемого организацией в хозяйственной деятельности в течение длительного (более 12 месяцев) периода.

В соответствии с Типовым планом счетов амортизация основных средств и нематериальных активов, используемых в предпринимательской деятельности, отражается по счетам следующим образом.

Содержание операции

Дебет

Кредит

Начислена амортизация основных средств, используемых в основном производстве продукции, выполнении работ и оказании услуг

20

02,05

Начислена амортизация основных средств, используемых во вспомогательных производствах

23

02,05

Начислена амортизация основных средств общецехового назначения [здания, машины, оборудование цеха (производства)]

25

02,05

Начислена амортизация основных средств общехозяйственного назначения (общезаводского, общефирменного), а также по переданным в бесплатное пользование предприятиям общественного питания, медицинским учреждениям, обслуживающим работников организации

26

02,05

Начислена амортизация основных средств, используемых в обслуживающих производствах

и хозяйствах (жилищно-коммунальных, подсобных сельских хозяйств, детских учреждений, домов отдыха и др.), кроме объектов жилищного фонда и внешнего благоустройства

29

02,05

В случаях временного прекращения эксплуатации основных средств и нематериальных активов, участвующих в предпринимательской деятельности (простой, вызванный полной остановкой производства, простой продолжительностью свыше трех месяцев, нахождение в запасе), а также по объектам, предоставленным за плату во временное владение и пользование (когда это не является предметом деятельности организации), амортизация в бухгалтерском учете отражается по дебету счета 91 «Операционные доходы и расходы» в корреспонденции с кредитом счетов 02 «Амортизация основных средств» и 05 «Амортизация нематериальных активов».

Амортизация от стоимости основных средств и нематериальных активов, не участвующих в предпринимательской деятельности, относится на внереализационные расходы в следующих случаях:

• начисление амортизации по объектам:

- переданным сторонним организациям по договорам безвозмездного пользования и по этой причине не участвующим в предпринимательской деятельности;

- не участвующим в предпринимательской деятельности, находящимся в производственных подразделениях организации, а также не участвующим в предпринимательской деятельности, находящимся в обслуживающих производствах и хозяйствах организации (при осуществлении ими коммерческой деятельности);

• начисление амортизации по объектам, не участвующим в предпринимательской деятельности и временно не эксплуатируемым вне зависимости от места нахождения, отражается по дебету счета 92 «Внереализационные доходы и расходы» в корреспонденции с кредитом счетов 02 «Амортизация основных средств» и 05 «Амортизация нематериальных активов».

Важным первоначальным моментом амортизационной политики является правильное определение организациями сроков полезного использования, нормативных сроков службы и норм амортизации основных средств и нематериальных активов. Необходимо четко знать содержание всех этих понятий. Есть понятие «срок службы» - это фактический срок службы основных средств и нематериальных активов, в течение, которого объект сохраняет свои потребительские свойства.

Срок полезного использования применяется для установления продолжительности функционирования основных средств и нематериальных активов в процессе предпринимательской деятельности и представляет собой расчетный, ожидаемый период их эксплуатации, в течение которого они смогут приносить доход (выгоду).

Нормативный срок службы основных средств, не используемых в предпринимательской деятельности, устанавливается применительно к каждой позиции основных средств, включенных в действующую классификацию. По видам основных средств, не включенных в действующую классификацию, нормативный срок службы устанавливается решением комиссии на основании технической документации (технические паспорта и др.), а при ее отсутствии - экспертным путем. Нормативный срок службы основных средств, бывших в эксплуатации, определяется с момента их ввода в эксплуатацию первым балансодержателем или собственником.

Нормативный срок службы по нематериальным активам определяется исходя из срока службы, устанавливаемого патентами, лицензиями и другими документами. При невозможности определения нормативного срока службы норма амортизации рассчитывается на 10 лет (но не более срока деятельности организации), а по товарным и фирменным знакам - на срок 40 лет.

Широкое применение получил такой термин, как амортизируемая стоимость, т.е. та стоимость, от величины которой рассчитываются амортизационные начисления.

Амортизируемая стоимость может быть первоначальной стоимостью, остаточной (недоамортизированной) стоимостью.

Величина недоамортизированной стоимости представляет собой разницу стоимости, по которой эти объекты (бывшие и не бывшие в эксплуатации) числятся в бухгалтерском учете или в учете у индивидуального предпринимателя, и величины накопленной амортизации.

Накопленная амортизация - суммы амортизационных отчислений, включенные в издержки производства, расходы на реализацию, операционные, внереализационные расходы или списанные за счет целевых поступлений (финансирования), уточненные по результатам переоценок, проведенных по решениям Правительства Республики Беларусь.

В настоящее время всем организациям предоставлено право устанавливать амортизируемую стоимость объектов в размере их недоамортизированной (остаточной) стоимости на начало каждого отчетного года (с учетом проведенных переоценок) и распределять эту стоимость на остаточный срок полезного использования выбранным способом (или на остаточный нормативный срок службы в случае неучастия объекта в предпринимательской деятельности - линейным способом).

Амортизируемая стоимость основных средств будет изменяться в тех случаях, когда проведены: модернизации; реконструкция; частичная ликвидация; дооборудование; достройка; техническое диагностирование с соответствующим освидетельствованием, оформленные в качестве капитальных вложений актами сдачи-приемки выполненных работ, а также переоценка основных средств и нематериальных активов по решению Правительства Республики Беларусь.

Норма амортизации устанавливается в процентах не менее чем с шестью знаками после запятой.

Во 2-й главе Инструкции дан подробный перечень объектов основных средств, являющихся объектами начисления амортизации.

Следует остановиться на тех средствах труда, которые не относятся к основным средствам и называются предметами, учитываемыми в составе оборотных средств:

• предметы, служащие менее одного года, независимо от стоимости;

• предметы стоимостью менее установленной величины (в 2007 году - менее 30 базовых величин), независимо от срока службы, кроме сельхозмашин и орудий; строительного механизированного инструмента; рабочего, племенного и продуктивного скота (независимо от вида животных);

• библиотечный фонд;

• сценическо-постановочные средства и оборудование, которые относятся к основным средствам независимо от их стоимости.

Предметами (счет 10 «Материалы»), независимо от их стоимости и срока службы, считаются:

• орудия лова (тралы, неводы, сети и др.);

• спецодежда, спецобувь;

• форменная одежда;

• белье, постельные принадлежности, полотенца, специальные инструменты и приспособления;

• технологическая тара для хранения ценностей на складах, в цехах;

• посуда, кухонный и столовый инвентарь;

• передвижные обогревательные домики, сплавной трос, кот-лопункты и др.;

• животные на выращивании и откорме, птица, кролики, пушные звери, семьи пчел, служебные собаки;

• многолетние насаждения, не достигшие эксплуатационного возраста.

Объектами начисления амортизации не являются следующие основные средства:

• музейные ценности, здания - памятники архитектуры;

• земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы);

• вооружение и военная техника;

• основные средства госорганизаций, находящихся за границей.

Для всякой организации важно на каждый год определить нормативный срок службы и срок полезного использования объектов основных средств. Нормативные сроки службы амортизируемых основных средств установлены во Временном республиканском классификаторе амортизируемых основных средств, утвержденном Министерством экономики Республики Беларусь от 21 ноября 2001 года № 186. По каждой позиции основных средств установлен шифр и нормативный срок службы. Сроки службы машин и оборудования установлены исходя из режима работы в 2 смены. Субъектам хозяйствования дано право применять поправочные коэффициенты с учетом фактической сменности работы машин и оборудования, влияния агрессивной среды и др.

Нормативный срок службы основных средств определяется собственником средств при приобретении и вводе их в эксплуатацию.

По объектам, ранее находившимся в эксплуатации, нормативные сроки службы и равные им по величине сроки полезного использования могут быть уменьшены комиссией по проведению амортизационной политики вдвое, но не ниже чем до трех лет по зданиям, сооружениям и передаточным устройствам и до двух лет - по другим объектам основных средств.

Время использования нематериальных активов (срок службы) устанавливается патентами, лицензиями правообладателя.

При невозможности определения нормативного срока службы нематериального актива комиссия своим решением устанавливает сроки: по фирменным наименованиям и товарным знакам на срок до 40 лет, но не более срока деятельности организации; по другим объектам до 10 лет, но не более срока деятельности организации.

Комиссия по проведению амортизационной политики имеет широкие полномочия.

Комиссия организации по проведению амортизационной политики осуществляет:

1) выделение из всего состава имущества организации амортизируемого имущества (включая отнесение однотипных объектов к основным и оборотным средствам);

2) разделение амортизируемых объектов на участвующие и не участвующие в предпринимательской деятельности исходя из функций объекта в соответствии со статьей 1 Гражданского кодекса Республики Беларусь, порядком заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, соответствующими записями в коллективном договоре и по другим законным основаниям;

3) распределение амортизируемых объектов по укрупненным группам на основании действующей классификации;

4) оценку технического состояния, эксплуатационных характеристик и условий функционирования объектов;

5) выбор и пересмотр нормативных сроков службы и (или) сроков полезного использования исходя из установленных базовых режимов работы; определение ресурса каждого объекта, в отношении которого принято решение о начислении амортизации производительным способом;

6) выбор способа и метода начисления амортизации (при принятии метода уменьшаемого остатка - коэффициента ускорения) для каждого объекта;

7) принятие решения о применении поправочных коэффициентов при режимах, отличающихся от базовых, установленных собственником, и определение величины этих коэффициентов;

8) установление и пересмотр амортизируемой и недоамортизированной стоимости при принятии амортизируемых объектов к учету, изменении условий их функционирования и проведении переоценок;

9) определение целесообразности изменения амортизируемой стоимости объекта по результатам проведения технического диагностирования с соответствующим освидетельствованием;

10) принятие решения о порядке распределения сумм начисленной амортизации в течение отчетного года (исходя из месячной нормы или суммы);

11) распределение месячных норм (сумм) амортизационных отчислений на протяжении года при сезонном характере работы организации исходя из годовой нормы (суммы) амортизации и длительности срока (количества месяцев) эксплуатации в течение года, утверждение сезонных месячных норм;

12) определение (при выработке амортизационной политики на текущий год) порядка расчета амортизации исходя из недоамортизированной (остаточной) стоимости и остаточных сроков службы на 1 января текущего года или исходя из переоцененной амортизируемой стоимости и рассчитанных ранее норм амортизации.

Результаты работы данной комиссии оформляются протоколами.

Бухгалтерии и руководителям организации следует внимательно изучить порядок начисления амортизации при изменении условий использования основных средств.

Порядок начисления и отражения амортизационных отчислений при изменении условий функционирования амортизируемого имущества, используемого в предпринимательской деятельности

Условие функционирования

Порядок начисления и отражения амортизации

Нахождение основных средств в простое (в том числе в ремонте) до 3 месяцев

Амортизация начисляется применяемым до простоя объекта (линейным или нелинейным) способом без изменения нормы. Порядок отражения амортизационных отчислений на счетах бухгалтерского учета не изменяется. Если до простоя к объекту применялся производительный способ начисления амортизации, амортизационные отчисления в период нахождения объекта в простое не производятся

Нахождение основных средств в простое (в том числе в ремонте) свыше 3 месяцев

Амортизация начисляется применяемым до простоя объекта (линейным или нелинейным) способом без изменения нормы исходя из его амортизируемой стоимости начиная с месяца, следующего за датой истечения трехмесячного срока нахождения в простое; относится в дебет счета 91 «Операционные доходы и расходы». Если до простоя к объекту применялся производительный способ начисления амортизации, амортизационные отчисления в период нахождения объекта в простое не производятся

Передача основных средств в эксплуатацию из простоя (в том числе ремонта) продолжительностью свыше 3 месяцев

Амортизация начисляется выбранным способом (применяемым до простоя либо заново установленным в соответствии с настоящей Инструкцией) исходя из недо-амортизированной стоимости объекта и остаточного срока полезного использования начиная с месяца, следующего за месяцем передачи в эксплуатацию, или ресурса объекта начиная с месяца передачи в эксплуатацию; относится в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» (субсчет учета коммерческой деятельности), 44 «Расходы на реализацию»

Нахождение основных средств в запасе

Амортизация начисляется с месяца, следующего за месяцем перевода объекта в запас, линейным способом по нормам, рассчитываемым исходя из остаточного нормативного срока службы объекта (нормативный срок службы согласно действующей классификации минус срок фактической эксплуатации на первое число месяца, следующего за датой перевода в запас), и его недоамортизированной стоимости на первое число месяца начисления амортизации; относится в дебет счета 91 «Операционные доходы и расходы»

Передача основных средств в эксплуатацию из запаса

Амортизация начисляется выбранным способом (применяемым до передачи в запас либо заново установленным в соответствии с настоящей Инструкцией) исходя из недоамортизированной стоимости объекта и остаточного срока полезного использования начиная с месяца, следующего за месяцем передачи в эксплуатацию, или ресурса объекта начиная с месяца передачи в эксплуатацию; относится в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» (субсчет учета коммерческой деятельности), 44 «Расходы на реализацию»

Передача в эксплуатацию объекта основных средств, находившегося на консервации

Амортизация начисляется выбранным способом (применяемым до перевода на консервацию либо заново установленным в соответствии с настоящей Инструкцией): при линейном или нелинейном способе - начиная с первого числа месяца, следующего за месяцем передачи в эксплуатацию, исходя из недоамортизированной стоимости объекта на первое число месяца начисления амортизации и остаточного срока полезного использования. Остаточный срок полезного использования рассчитывается как разность установленного срока полезного использования и срока фактического начисления амортизации на первое число месяца, следующего за месяцем перевода на консервацию; при производительном способе - исходя из недоамортизированной стоимости и ресурса объекта начиная с месяца передачи в эксплуатацию; относится в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» (субсчет учета коммерческой деятельности), 44 «Расходы на реализацию»

Проведение модернизации, реконструкции, частичной ликвидации объектов основных средств, их дооборудования, достройки, технического диагностирования с соответствующим освидетельствованием с полной их остановкой

Амортизация не начисляется (кроме проведения указанных работ сроком до 12 месяцев бюджетными учреждениями)

Передача в эксплуатацию после проведенной модернизации, реконструкции объектов основных средств, их дооборудования, достройки, технического диагностирования с соответствующим освидетельствованием с полной их остановкой

Амортизация начисляется выбранным способом (применяемым до модернизации либо заново установленным в соответствии с настоящей Инструкцией): при линейном или нелинейном способе - начиная с месяца, следующего за месяцем передачи в эксплуатацию, исходя из недоамортизированной стоимости объекта (с учетом ее изменения) и остаточного (с учетом возможного изменения) срока полезного использования, установленных на первое число месяца возобновления начисления амортизации; при производительном способе - исходя из недоамортизированной стоимости (с учетом ее изменения) и ресурса объекта (с учетом возможного изменения) начиная с месяца возобновления эксплуатации после проведения модернизации; относится в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» (субсчет учета коммерческой деятельности), 44 «Расходы на реализацию»

Передача основных средств в аренду (лизинг) и иное возмездное пользование другим организациям при нахождении объекта на балансе у арендодателя (лизингодателя)

Амортизация начисляется арендодателем с месяца, следующего за месяцем передачи объекта арендатору, лизингодателем - с месяца передачи объекта лизингополучателю выбранным способом (применяемым до передачи в аренду либо заново установленным, если договором лизинга не определено иное) исходя из амортизируемой (в случае изменения способа или мегода начисления амортизации - недоамортизированной) стоимости объекта по состоянию на первое число месяца, следующего за месяцем сдачи объекта в аренду (лизинг), и установленного (в случае изменения способа или метода начисления амортизации - остаточного) срока его полезного использования; арендодателем (лизингодателем) относится в дебет счетов 20 «Основное производство», 44 «Расходы на реализацию»; арендатором (лизингополучателем) амортизационные отчисления отражаются ежемесячно в соответствии с графиком как часть арендного (лизингового) платежа, подлежащего перечислению арендодателю (лизингодателю); относятся в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» (субсчет учета коммерческой деятельности), 44 «Расходы на реализацию»

Условие функционирования

Порядок начисления и отражения амортизации

Передача основных средств в аренду (лизинг) и иное возмездное пользование другим организациям при нахождении объекта на балансе у арендатора (лизингополучателя)

Арендодателем (лизингодателем) амортизация не начисляется. Арендатором (лизингополучателем) амортизационные отчисления отражаются ежемесячно как часть арендного (лизингового) платежа, подлежащего перечислению арендодателю (лизингодателю) в соответствии с графиком; относятся в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» (субсчет учета коммерческой деятельности), 44 «Расходы на реализацию»

Эксплуатация выкупленного объекта основных средств лизингополучателем по завершении договора финансового лизинга

Уточняется недоамортизированная стоимость объекта с учетом переоценки его контрактной стоимости по завершении договора лизинга, устанавливаются способ начисления амортизации, срок полезного использования или ресурс объекта. Амортизация начисляется по уточненной норме; относится в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» (субсчет учета коммерческой деятельности), 44 «Расходы на реализацию»

Эксплуатация арендодателем (лизингодателем) объекта основных средств, возвращенного арендатором (лизингополучателем)

Амортизация начисляется: выбранным линейным или нелинейным способом (применяемым в течение нахождения объекта в аренде (лизинге) либо заново установленным) с месяца, следующего за месяцем возврата объекта арендатором (лизингополучателем), исходя из амортизируемой (в случае изменения способа или метода начисления амортизации - недоамортизированной) стоимости объекта по состоянию на первое число месяца, следующего за месяцем возврата объекта из аренды (лизинга), и установленного либо остаточного срока его полезного использования; производительным способом - исходя из недоамортизированной стоимости и ресурса объекта начиная с месяца возобновления эксплуатации после возвращения объекта арендатором (лизингополучателем); относится: арендодателем (лизингодателем) - в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» (субсчет учета коммерческой деятельности), 44 «Расходы на реализацию»

Передача в безвозмездное пользование основных средств другим организациям

Ссудополучателем амортизация не начисляется. Ссудодателем амортизация начисляется исходя из амортизируемой (при применении до передачи в безвозмездное пользование нелинейного или производительного способа начисления амортизации - недоамортизиро-ванной) стоимости объекта на первое число месяца, следующего за месяцем передачи, и остаточного нормативного срока его службы линейным способом; относится в дебет счета 92 «Внереализационные доходы и расходы»

Получение организацией-ссудодателем объекта основных средств, ранее переданного ею в безвозмездное пользование организации-ссудополучателю

Амортизация начисляется выбранным способом (применяемым в течение нахождения объекта в безвозмездном пользовании либо заново установленным): при линейном или нелинейном способе начисления амортизации - с месяца, следующего за месяцем возврата объекта ссудополучателем, исходя из амортизируемой (в случае изменения способа или метода начисления амортизации - недоамортизиро-ванной) стоимости объекта по состоянию на первое число месяца, следующего за месяцем возврата объекта из безвозмездного пользования и установленного (либо остаточного в случае уточнения) срока его полезного использования; при производительном способе - исходя из недоамортизированной стоимости и ресурса объекта начиная с месяца возобновления эксплуатации после возвращения объекта ссудодателю; относится в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» (субсчет учета коммерческой деятельности), 44 «Расходы на реализацию»

Проведение переоценки стоимости основных средств по решению Правительства Республики Беларусь

Амортизационные отчисления рассчитываются исходя из переоцененной недоамортизированной стоимости объекта и остаточного срока его полезного использования на дату проведения переоценки либо переоцененной амортизируемой стоимости

VO

Начисление амортизации изменяется, начиная с месяца, следующего за месяцем изменения порядка использования объекта. Амортизация начисляется исходя из недоамортизированной стоимости объекта и остаточного нормативного срока службы на первое число месяца, следующего за месяцем изменения порядка использования объекта, линейным способом; относится в дебет счетов 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» (субсчет учета некоммерческой деятельности), 92 «Внереализационные доходы и расходы»

Начисление амортизации изменяется, начиная с месяца, следующего за месяцем изменения порядка использования объекта. Амортизация начисляется выбранным способом исходя из недоамортизированной стоимости объекта и установленного срока полезного использования или ресурса объекта начиная с месяца, следующего за месяцем изменения порядка использования объекта; относится в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» (субсчет учета коммерческой деятельности), 44 «Расходы на реализацию»

Амортизационные отчисления рассчитываются выбранным линейным или нелинейным способом исходя из недоамортизированной стоимости объекта и остаточного срока его полезного использования по состоянию на первое число месяца, следующего за месяцем, в котором было принято решение об изменении указанного срока; относится в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» (субсчет учета коммерческой деятельности), 44 «Расходы на реализацию»

Условие функционирования

Порядок начисления и отражения амортизации

Пересмотр нормы амортизационных отчислений по причине изменения значений применяемых поправочных коэффициентов

Амортизационные отчисления рассчитываются исходя из недоамортизированной стоимости объекта и остаточного срока его полезного использования на первое число месяца, следующего за месяцем пересмотра применяемых поправочных коэффициентов. Остаточный срок полезного использования рассчитывается как разность установленного срока полезного использования и срока фактического начисления амортизации, скорректированного на величины применявшихся поправочных коэффициентов

Нахождение основных средств на консервации, реконструкции, модернизации

Амортизация не начисляется

В Инструкции даны диапазоны сроков полезного использования амортизируемого имущества в основном от 0,5 до 1,5 нормативного срока службы.

Таблица диапазонов сроков полезного использования амортизируемого имущества

Укрупненные группы амортизируемого имущества

Диапазон сроков полезного использования

1. Здания

От 0,8 до 1,2 нормативного срока службы

2. Сооружения и передаточные устройства

От 0,8 до 1,2 нормативного срока службы

3. Машины, механизмы, оборудование (включая оборудование связи, измерительные и регулирующие приборы и устройства), рабочий, племенной и продуктивный скот

От 0,5 до 1,5 нормативного срока службы

4. Вычислительная техника, оргтехника; производственный и хозяйственный инвентарь, инструменты и принадлежности, газовое и огнестрельное оружие, многолетние насаждения, прочие основные средства

От 0,5 до 1,5 нормативного срока службы

Укрупненные группы амортизируемого имущества

Диапазон сроков полезного использования

5. Транспортные средства, за исключением воздушных судов (без авиадвигателей) и авиационных двигателей гражданской авиации:

5.1. автомобильный транспорт

5.2. водный транспорт

5.3. железнодорожный транспорт

5.4. иные виды транспорта

От 0,5 до 1,5 нормативного срока службы

От 0,5 до 1,5 нормативного

срока службы

От 0,5 до 1,5 нормативного

срока службы

От 0,5 до 1,5 нормативного

срока службы

От 0,5 до 1,5 нормативного

срока службы

6. Воздушные суда (без авиадвигателей) и авиационные двигатели гражданской авиации

От 0,5 до 1,5 нормативного срока службы

7. Основные средства горнодобывающих отраслей промышленности

С учетом сроков отработки запасов полезных ископаемых: по газовым и газоконденсатным скважинам - в пределах 12 лет, по нефтяным, нагнетательным и контрольным скважинам - в пределах 15 лет независимо от фактического срока эксплуатации (в том числе по ликвидированным и недоамортизированным, вплоть до полного перенесения их амортизируемой стоимости)

8. Нематериальные активы

В соответствии с пунктами 7, 21 и 25 Инструкции

Наименьший уровень годовой нормы амортизации (при наибольшем сроке полезного использования) выбирается по усмотрению комиссии при освоении рынка, ценовой неконкурентоспособности и по другим причинам.

Наибольший уровень годовой нормы амортизации (при наименьшем сроке полезного использования) выбирается комиссией в случае высокого спроса на продукцию, увеличения объема продаж, благоприятной конъюнктуры рынка.

Нижняя и верхняя граница диапазона определяются в целых годах путем умножения нормативного срока службы на соответствующий коэффициент (знаки после запятой не учитываются).

Нижняя граница диапазона не может быть менее 1 года. Начисление амортизации по основным средствам и нематериальным активам начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем ввода их в эксплуатацию, а начисление амортизации производительным способом - с даты их ввода в эксплуатацию и прекращается по тем объектам, по которым она составила 100% амортизируемой (первоначальной) стоимости.

По выбывшим объектам амортизация не начисляется с первого числа месяца, следующего за месяцем выбытия.

Начисление амортизации не производится: во время проведения модернизации объектов, их дооборудования, полной или частичной реконструкции, достройки, технического диагностирования и соответствующего освидетельствования с полной остановкой объекта или его части (кроме проведения указанных работ сроком до 12 месяцев бюджетными учреждениями), а также при консервации объектов в соответствии с законодательством.

Амортизация основных средств и нематериальных активов начисляется:

• по объектам, используемым в предпринимательской деятельности, - исходя из выбранного срока полезного использования линейным, нелинейным и производительным способами (выбор нелинейного способа не носит обязательный характер, а является правом самой организации);

• по объектам, не используемым в предпринимательской деятельности, исходя из нормативного срока службы линейным способом.

Организация самостоятельно определяет способы и методы начисления амортизации, в том числе по объектам одного наименования. До окончания срока полезного использования объекта способы и методы начисления амортизации разрешается пересматривать в начале календарного года с обязательным отражением в учетной политике.

Линейный способ заключается в равномерном (по годам) начислении амортизации в течение всего срока полезного использования объекта основных средств или нематериальных активов. Сумма амортизации из года в год совпадает, кроме случаев изменения сменности работы машин и оборудования и вредности среды. При линейном способе амортизируемую стоимость объекта надо умножить на принятую годовую линейную норму амортизации. Например, приобретен объект амортизируемой стоимостью 120 тыс. руб. со сроком полезного использования в течение 5 лет. Годовая норма амортизационных отчислений -20%. Годовая сумма амортизационных отчислений составит 24 тыс. руб. (120 х 20 : 100), а за месяц - 2 тыс. руб. (24 : 12).

Линейный метод начисления амортизации является обязательным по следующим объектам основных средств:

• машины, оборудование, транспортные средства сроком службы до 3 лет;

• предметы отдыха, интерьера, включая офисную мебель;

• объекты, находящиеся в ремонте до 3 месяцев (при отнесении на себестоимость) и от 3 месяцев до 1 года (при отнесении на операционные расходы);

• уникальное оборудование, используемое для испытаний и производства ограниченного вида конкретной продукции;

• объекты, не используемые в предпринимательской деятельности.

Нелинейный способ заключается в неравномерном (по годам) начислении амортизации в течение срока полезного использования.

При нелинейном способе годовая сумма амортизации рассчитывается методом суммы числа лет либо методом уменьшаемого Остатка с коэффициентом ускорения от 1 до 2,5 раза. Нормы начис-пения амортизации в первый год и в каждом из последующих лет срока полезного использования объекта могут быть различными.

Применение метода суммы числа лет предполагает определение годовой суммы амортизации исходя из амортизируемой стоимости объектов основных средств и нематериальных активов и отношения, в числителе которого - число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе -сумма числа лет срока полезного использования объекта.

Сумма числа лет полезного использования объекта определяется по следующей формуле:

cm- Спих(Спи + 1> у

где СЧЛ - сумма числа лет срока полезного использования объекта, выбранного организацией самостоятельно в пределах установленного диапазона; Спи- срок полезного использования объекта, выбранный организацией самостоятельно в пределах установленного диапазона.

Например, приобретен объект амортизируемой стоимостью 150 тыс. руб. со сроком полезного использования в течение 5 лет. Сумма числа лет срока полезного использования составляет 15 лет. Расчет может производиться двумя способами:

1)сложением суммы чисел лет(1+2 + 3 + 4 + 5 = 15);

2) по вышеприведенной формуле (5x6:2=15).

В первый год эксплуатации указанного объекта будет начислена амортизация в размере 5/15, или 33,3%, что составит 50 тыс. руб. (150x5: 15).

Во второй год - 4/15, что составит 40 тыс. руб. (150 х 4 : 15).

В третий год - 3/15, что составит 30 тыс. руб.

В четвертый год - 2/15, что составит 20 тыс. руб.

В пятый год - 1/15, что составит 10 тыс. руб.

Общая сумма начисленной амортизации в течение всего срока полезного использования объекта составит 150 тыс. руб. (50 + 40 + 30 + 20 + 10). Норма амортизации меняется каждый год.

При методе уменьшаемого остатка годовая сумма начисленной амортизации рассчитывается исходя из определяемой на начало отчетного года недоамортизированной стоимости (разности амортизируемой стоимости и суммы, начисленной до начала отчетного года амортизации) и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования объекта и коэффициента ускорения (до 2,5 раза), принятого организацией.

Например, приобретен объект амортизируемой стоимостью 100 тыс. руб. со сроком полезного использования в течение 5 лет.

Годовая норма амортизационных отчислений - 40% (норма амортизации 20%, исчисленная исходя из срока полезного использования, увеличивается на коэффициент ускорения 2).

В первый год эксплуатации годовая сумма амортизационных отчислений определяется, исходя из амортизируемой стоимости, и составит 40 тыс. руб. (100 тыс. руб. х 40%).

Во второй год эксплуатации амортизация начисляется от разницы между амортизируемой стоимостью объекта (100 тыс. руб.) и суммой амортизации, начисленной за первый год эксплуатации (40 тыс. руб.), и составит 24 тыс. руб. [(100 тыс. руб. - 40 тыс. руб.) х 40%].

В третий год эксплуатации амортизация начисляется от разницы между амортизируемой стоимостью объекта (100 тыс. руб.) и суммой амортизации, начисленной за первый и второй годы эксплуатации (40 тыс. руб. + 24 тыс. руб.), и составит 14,4 тыс. руб. [(100 тыс. руб. - 40 тыс. руб. - 24 тыс. руб.) х 40%].

В четвертый год эксплуатации амортизация начисляется от разницы между амортизируемой стоимостью объекта (100 тыс. руб.) и суммой амортизации, начисленной за первый - третий годы эксплуатации (40 тыс. руб. + 24 тыс. руб. + 14,4 тыс. руб.), и составит 8,64 тыс. руб. [(100 тыс. руб. - 40 тыс. руб. - 24 тыс. руб. - 14,4 тыс. руб.) х 40%].

В пятый (последний) год эксплуатации амортизация представляет собой разницу между амортизируемой стоимостью объекта (100 тыс. руб.) и суммой амортизации, начисленной за первый - четвертый годы эксплуатации (100 тыс. руб. - 40 тыс. руб. - 24 тыс. руб. - 14,4 тыс. руб. - 8,64 тыс. руб.), и составит 12,96 тыс. руб. Амортизируемая (остаточная) стоимость объекта ежегодно меняется, а норма амортизации не меняется.

Производительный способ начисления амортизации объекта основных средств и нематериальных активов заключается в начислении амортизации исходя из амортизируемой стоимости объекта и отношения натуральных показателей объема продукции (работ, услуг), выпущенной (выполненных) в текущем периоде, к ресурсу объекта и может применяться с первого же месяца эксплуатации.

Например, приобретен объект амортизируемой стоимостью 100 тыс. руб. Прогнозируемый в течение срока эксплуатации объекта объем продукции (работ)- 25 тыс. ед. Выпущено за отчетный месяц 500 ед. Амортизация на единицу продукции -4 руб. (100 тыс. руб.: 25 тыс. ед.).

Амортизационные отчисления за отчетный месяц - 2 тыс. руб. (4 руб. х 500 ед.).

Приобретен автомобиль амортизируемой стоимостью 15 млн. руб., с предполагаемым пробегом до 400 тыс. км. Пробег в отчетном месяце составил 5 тыс. км.

Амортизация на 1 км - 37,5 руб. (15 млн руб.: 400 тыс. км).

Амортизационные отчисления за отчетный месяц - 187,5 тыс. руб. (37,5 руб. х 5 тыс. км).

Амортизация основных средств начисляется в течение всего срока полезного использования: при нахождении объекта в эксплуатации; в простое, в том числе и в связи с ремонтом продолжительностью до 3 месяцев, - путем ежемесячного включения в издержки производства или обращения; при простое и ремонте свыше 3 месяцев, в запасе, на консервации более 1 года амортизация начисляется линейным способом с отнесением на операционные расходы (дебет 91, кредит 02).

Амортизация по объектам основных средств, не используемым в предпринимательской деятельности, которые в отчетном месяце не эксплуатировались, начисляется за счет соответствующих источников линейным способом исходя из нормативных сроков службы.

Все вышесказанное относится и к нематериальным активам.

Для обеспечения нормальных условий воспроизводства основных средств, используемых в предпринимательской деятельности организаций, применяющих линейный способ начисления амортизации, допускается текущая индексация амортизационных начислений при условии, что уровень инфляции по индексу потребительских цен за предшествующий месяц к предыдущему месяцу составил не менее 2%.

Сумма индексации за каждый месяц рассчитывается исходя из индекса изменения цен на продукцию производственно-технического назначения за предшествующий месяц к декабрю предыдущего года.

В бухгалтерском учете сумма индексации отражается в затратах по дебету счетов: 20, 23, 25, 26, 44 и кредиту счета 83. Сумма индексации принимается в расчет величины амортизационного фонда воспроизводства основных средств. При проведении переоценки на сумму индексации делается запись по дебету счета 83 и кредиту счета 02. Если сумма переоценки оказалась меньше суммы годовой индексации, излишние суммы индексации сторнируются.

Инструкцией установлен порядок формирования и использования амортизационных фондов воспроизводства основных средств и нематериальных активов как источников капитальных вложений производственного назначения, жилищного строительства, приобретения и создания нематериальных активов (в том числе научно-исследовательских, опытно-конструкторских работ).

Учет формирования и использования амортизационного фонда ведется на забалансовых счетах 010 «Амортизационный фонд воспроизводства основных средств», 013 «Амортизационный фонд воспроизводства нематериальных активов», 014 «Потеря стоимости основных средств».

Счет 010 «Амортизационный фонд воспроизводства основных средств» используется для учета амортизационного фонда по основным средствам в предпринимательской деятельности.

В целях его создания ежемесячно определяется сумма амортизации в составе полной себестоимости реализованной продукции (работ, услуг).

Например, начислена амортизация по основным средствам, используемым в предпринимательской (хозяйственной) деятельности, за истекший месяц - 400 000 руб., в том числе по основному производству - 250 000 руб., вспомогательному производству - 30 000 руб., заводоуправлению - 120 000 руб.

Себестоимость изготовленной продукции (работ, услуг) за данный месяц составляет 2 000 000 руб. по дебету счета 20 «Основное производство». Полная себестоимость реализованной продукции по дебету счета 90-2 «Себестоимость реализации» составила 2 000 000 руб.

Следовательно, удельный вес амортизации в себестоимости изготовленной продукции (работ, услуг) составляет:

400 000 х 100%

2 000 000

20 %.

Сумма амортизационного фонда за месяц будет равна:

2 000 000 х 20 % .„ ЛЛЛ _

-----------------------= 400 000 руб.

100%

Записи по счетам за истекший месяц будут следующие:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Начислена амортизация по основным средствам основного производства 250 000 руб.

. 20

02

Начислена амортизация по основным средствам вспомогательные производства 30 000 руб.

23

02

Начислена амортизация по основным средствам управленческого назначения 120 000 руб.

26

02

Начислена сумма амортизационного фонда по основным средствам, используемым в предпринимательской деятельности, исходя из полной себестоимости реализованной продукции (работ, услуг) 400 000 руб.

010

Как мы помним, по забалансовым счетам двойная запись (запись по дебету одного и кредиту другого счета) не используется.

По кредиту счета «Амортизационный фонд воспроизводства основных средств» отражается использование амортизационного фонда, равное сумме фактически произведенных в отчетном периоде капитальных вложений производственного назначения и затрат предприятия на жилищное строительство, осуществляемых хозяйственным или подрядным способами, погашение кредитов и займов, полученных на эти цели, и процентов по ним. Под капитальными вложениями производственного назначения понимается новое строительство, в том числе достройка, приобретение и изготовление основных средств, реконструкция, модернизация и техническое перевооружение объектов основных средств, используемых в предпринимательской деятельности. В бухгалтерском учете отражение капитальных вложений производится согласно учетной политике организации (метод учета реализации - по отгрузке или по оплате) на основании актов выполненных работ, счетов поставщиков и подрядчиков.

Забалансовый счет 014 «Потеря стоимости основных средств» используется по основным средствам непредпринимательской деятельности, например, жилищно-коммунального хозяйства.

Амортизационный фонд на сумму амортизации по таким хозяйствам начисляется один раз в конце года.

Лизингополучателем сумма начисленной амортизации по объектам лизинга относится на увеличение амортизационного фонда, т.е. по дебету забалансовых счетов, а при фактической уплате лизинговых платежей в пользу лизингодателя на сумму амортизационных отчислений в составе лизингового платежа лизингополучатель отражает использование амортизационного фонда по кредиту счетов 010 и 013.

В Инструкции уделено большое внимание начислению амортизации в условиях аренды и лизинга. При нахождении объектов на балансе у арендодателя (лизингодателя) на учете у индивидуального предпринимателя-арендодателя амортизационные отчисления отражаются:

• арендодателем - в составе издержек производства, расходов на реализацию либо операционных расходов в соответствии с законодательством;

• лизингодателем - в составе издержек производства либо операционных расходов;

• арендатором (лизингополучателем) - в составе издержек производства, расходов на реализацию, расходов индивидуального предпринимателя как часть арендного (лизингового) платежа, подлежащего перечислению арендодателю (лизингодателю).

При нахождении объектов на балансе, (на учете у индивидуального предпринимателя) у арендатора (лизингополучателя):

• арендодателем (лизингодателем) амортизация не начисляется;

• арендатором (лизингополучателем) амортизационные отчисления включаются в состав издержек производства или расходов на реализацию, расходов индивидуального предпринимателя.

В заключительной, 9-й, главе Инструкции даны рекомендации ведения бухгалтерских регистров с целью унификации расчета амортизационных отчислений по отдельным объектам основных средств и нематериальных активов и в целом по организации:

1) карточка расчета амортизационных отчислений от стоимости объекта основных средств (нематериальных активов);

2) разработочная таблица «Расчет амортизации основных средств (нематериальных активов)».

В приложениях 6 и 7 к Инструкции даны формы данных регистров и порядок их заполнения.

Расчет амортизации в январе производят по проверенным на начало года данным о наличии основных средств. По состоянию на 1 января проводится и переоценка основных средств. За остальные месяцы года амортизацию начисляют с учетом поступления и выбытия основных средств в предшествующем месяце, корректируя сумму ранее начисленных амортизационных отчислений. Амортизация начисляется независимо от того, прибыльно или убыточно работает предприятие.

3.2 Учет расходов на модернизацию и реконструкцию основных

средств

Восстановление основных средств происходит путем модернизации и реконструкции и путем ремонта.

Модернизация и реконструкция, дооборудование, достройки -это совокупность работ по переоборудованию, переустройству объекта, замена конструктивных элементов и систем более эффективными, повышающими технический уровень, обеспечивающими получение более высоких качественных и количественных показателей объекта основных средств. При модернизации и реконструкции увеличивается ресурс объекта, срок службы и первоначальная стоимость.

При реконструкции и модернизации зданий и сооружений изменяется планировка, могут заменяться перекрытия, стены, крыши и т.д.

Затраты на модернизацию и реконструкцию объекта, а также по дооборудованию, достройке отражаются на активном счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 3 «Строительство и создание объектов».

Модернизация и реконструкция могут выполняться хозяйственным или подрядным способом. Записи по счетам будут следующие.

Содержание операции

Дебет

Кредит

/. Хозяйственным способом

Расход материалов на модернизацию

08-3

10

Сумма заработной платы

08-3

70

Расходы в Фонд социальной защиты населения

08-3

69-1

Расходы но расчетам с Бел госстрахом

08-3

76-2

Услуги сторонних организаций

08-3 18-1

76 76

Сумма аморгизации оборудования, используемого при модернизации

08-3

02

Сумма процентов за кредит, полученный для модернизации

08-3

66,67

Курсовые разницы от переоценки кредиторской задолженности в инвалюте

08-3

97

Увеличение первоначальной стоимости объекта основных средств

01

08-3

Начисление НДС на сумму затрат по модернизации объекта (без учета курсовых разниц)

18-11

68-2

Уменьшение амортизационного фонда на сумму расходов по модернизации

010

//. Подрядным способом

Затраты на модернизацию оборудования по счету подрядчика

08-3

60

Увеличение первоначальной стоимосги на сумму затрат по модернизации

01

08-3

Сумма НДС, относящегося к стоимости модернизации

18-11

60

НДС, принятый к вычету

18-12 68-2

18-11 18-12

3.3 Учет расходов на ремонт основных средств

Если модернизация и реконструкция относятся к работам капитального характера, то текущий, средний и капитальный ремонты, а также технический осмотр и уход относятся к работам некапитального характера.

Ремонт - это совокупность работ по поддержанию основных средств в рабочем состоянии, т.е. восстановление исправности или работоспособности объекта основных средств или его составных частей, предотвращения их интенсивного износа. В процессе ремонта производится восстановление физико-технических показателей основных средств, замена или восстановление отдельных частей объекта.

Расходы на все виды ремонтов (текущий, средний и капитальный) объектов основных средств, участвующих в предпринимательской деятельности, включаются в себестоимость продукции (работ, услуг), а в торговых организациях - в издержки обращения.

До начала ремонта, а также модернизации и реконструкции, руководитель организации своим приказом назначает состав технической службы для предварительного обследования объектов основных средств и составления акта формы ОС-16 «Акт о выявленных дефектах оборудования», на основании которого после утверждения руководителем составляется сметно-техническая документация и график работ. Должна быть оформлена вся документация по ремонту: требования на отпуск материалов, лимитно-заборные карты, накладные, акты приема-сдачи работ и др.

Капитальный ремонт проводится в соответствии с планом ремонта. Во время капитального ремонта оборудования и транспортных средств, как правило, производится полная разборка агрегата, ремонт базовых и корпусных деталей и узлов, замена или восстановление изношенных деталей и узлов, сборка, регулирование и испытание объекта. При капитальном ремонте зданий и сооружений производится замена изношенных конструкций и деталей или замена их на более прочные и экономичные конструкции и детали. Прием объектов по окончании капитального ремонта производится по акту о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (форма ОС-3). На сумму капитального ремонта первоначальная стоимость объектов основных средств не увеличивается.

Аналитический учет расходов по капитальному ремонту ведется отдельно по каждому объекту основных средств и в разрезе статей затрат.

В целях равномерного включения предстоящих расходов на капитальный ремонт в издержки производства или обращения отчетного периода организация, согласно учетной политике, может создавать резерв предстоящих расходов (в том числе и арендованных основных средств).

Резервирование производится ежемесячно равными долями исходя из сметной стоимости капитального ремонта записью по счетам:

Д-т20,25,26,44

К-т 96 «Резервы предстоящих расходов».

В отчетном периоде, когда фактически выполняется капитальный ремонт, с пассивного счета 96 «Резервы предстоящих расходов» производится списание сумм в корреспонденции по счетам: 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и др.

При выполнении ремонта (текущего, среднего, капитального) хозяйственным способом (собственный ремонтный цех) используется активный счет 23 «Вспомогательные производства», субсчет 3 «Ремонт основных средств».

Записи по счетам будут следующие:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Стоимость материалов, используемых для ремонта основных средств

23-3

10

Расходы по оплате труда

23-3

70

Отчисления в Фонд социальной защиты населения и в Белгосстрах

23-3 23-3

69-1

76-2

Прочие расходы на ремонт основных средств

23-3

25,26

Списание расходов на ремонт на себестоимость продукции (работ, услуг)

20

23-3

Списание расходов на ремонт на счет «Расходы будущих периодов»

97

23-3

Списание расходов на ремонт за счет резерва «Ремонтный фонд»

96

23-3

Исходя из бухгалтерских проводок видно, что расходы на ремонт основных средств в соответствии с приказом руководителя организации об учетной политике могут списываться путем:

включения в себестоимость отчетного периода;

2) за счет созданного резерва для ремонта;

3) с отнесением на расходы будущих периодов с ежемесячным списанием на себестоимость.

Ремонт основных средств (особенно транспортных) может производиться подрядным способом за счет тех же источников.

Содержание операции

Дебет

Кредит

Расходы по проведению ремонта по счету подрядчика НДС по счету подрядчика

20

18-31

60

60

Списание расходов по ремонту за счет резерва НДС подрядчика

96-1

18-31

60.

60

Отнесение расходов по ремонту на счет 97 НДС подрядчика

97

18-31

60

60

Перечисление платежа подрядчику (с НДС)

60

51

НДС «оплаченный»

18-32

18-31

На себестоимость относятся расходы на ремонт предприятий общественного питания и медицинских учреждений, обслуживающих рабочих и служащих данной организации.

По непроизводственным основным фондам стоимость ремонтов на себестоимость не относится, а списывается за счет внереализационных доходов:

1) Д-т 29 «Обслуживающие производства и хозяйство» К-т 10, 70, 69 и др.;

2) Д-т 92 К-т 29.

3.4 Учет аренды основных средств

В условиях рыночной экономики широко распространяется аренда основных средств. В практике применяются две формы аренды:

1) обыкновенная (текущая) аренда отдельных объектов основных средств без права выкупа имущества (помещения, оборудование);

2) финансовая, или долгосрочная, аренда предприятий, цехов, оборудования, которая предполагает передачу имущества арендатору в полное владение с последующим выкупом по остаточной (выкупной) стоимости основных средств или передача без выкупа и создание арендных предприятий на базе государственных. Выкупная стоимость определяется обеими сторонами и фиксируется в договоре аренды.

К сведению, в зарубежной практике по срокам действия аренда делится:

1) на краткосрочную (рейтинг)-до 1 года;

2) среднесрочную (хайринг) - от 1 года до 3 лет;

3) долгосрочную (лизинг) - свыше 3 лет.

Широкое распространение и в нашей экономике получила финансовая аренда- лизинг, когда арендодатель за счет своих средств приобретает для арендатора по заявке последнего необходимое для его производственных целей оборудование у определенного поставщика и передает во временное владение и пользование, сохраняя за собой право собственности.

Аренда допускается во всех отраслях народного хозяйства и в отношении движимого и недвижимого имущества: здания, сооружения, оборудование, транспортные средства, земельные участки, обособленные природные объекты.

Передача имущества во временное владение и пользование оформляется договором аренды (имущественного займа), в котором указываются необходимые данные об имуществе, передаваемом в аренду (наименование, состав, себестоимость, срок аренды, сумма арендной платы, условия и сроки внесения арендной платы, распределение обязанностей сторон (начисление амортизации основных средств, проведение ремонтов, уплата земельного налога, уплата коммунальных услуг по зданиям и др.).

Имущество, предоставленное в аренду или полученное, должно отражаться в бухгалтерском учете отдельно.

Передача объекта в аренду оформляется актом (накладной) приема-передачи основных средств.

Основные средства у арендодателя как его собственность продолжают числиться на счете 01 «Основные средства». Бухгалтерия арендодателя делает отметку в инвентарной карточке объекта о передаче его в аренду, и копия инвентарной карточки передается арендатору, который зачисляет объект аренды на забалансовый счет 001 «Арендованные основные средства» без использования двойной записи по счетам, т.е. получение отражается по дебету счета 001, а при возврате их арендодателю - по кредиту этого счета.

Амортизацию по переданному в аренду объекту при текущей аренде начисляет арендодатель, но относит ее не на затраты своего производства, а в уменьшение дохода от аренды, т.е. в дебет счета 91 «Операционные доходы и расходы» и в кредит счета 02 «Амортизация основных средств», если аренда не является основной деятельностью предприятия.

Если же передача основных средств, нематериальных активов является основным видом деятельности, то амортизация по переданным в аренду объектам отражается в составе расходов по обычным видам деятельности:

Д-т 20, 23, 25, 26, 44

К-т 02.

Основным видом экономической деятельности организации является такой вид деятельности, который вносит наибольший вклад, удельный вес в показатель объема производства, объема реализации продукции, работ, услуг и составляет более 50% от данных показателей. Тогда бухгалтерия арендодателя начисленную будет отражать арендную плату как реализацию продукции, работ и услуг:

Д-т 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

К-т 90 «Реализация».

Если сдача имущества в аренду не является основным видом экономической деятельности, то арендная плата у арендодателя должна учитываться как операционные доходы на счете 91 «Операционные доходы и расходы»:

Д-т 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

К-т 91 «Операционные доходы и расходы».

Арендная плата рассчитывается за месяц, исходя из арендуемой площади зданий, сооружений, помещений, установленной базовой ставки арендной платы за 1 м2 арендуемой площади и коэффициентов, характеризующих удобства в пользовании арендуемыми производственными зданиями, сооружениями и помещениями.

Расходы арендодателя по содержанию, эксплуатации, текущему ремонту производственных зданий, сооружений и помещений, отоплению, энергоснабжению, связи, коммунальным и другим услугам не включаются в арендную плату и оплачиваются арендатором отдельно по договоренности сторон на основании фактических расходов (показаний приборов, счетчиков).

Базовые ставки арендной платы за 1 м2 зависят от населенных пунктов республики.

Арендная плата включает в себя амортизационные отчисления, все виды налогов и сборов, уплачиваемых в бюджет арендодателем в соответствии с законодательством.

Договоры аренды зданий, сооружений, нежилых помещений подлежат государственной регистрации в Едином государственном реестре договоров аренды зданий, сооружений, нежилых помещений.

Юридические лица, имеющие здания, сооружения и иные помещения республиканской собственности, при сдаче их в аренду перечисляют в республиканский бюджет 50% полученной арендной платы после уплаты всех налогов и сборов.

При арендных отношениях записи по счетам у арендатора следующие:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма арендной платы, причитающейся уплате (без НДС)

20, 25, 26, 44

62

НДС по арендной плате

18

62

Возмещение арендодателю расходов по содержанию и эксплуатации зданий, сооружений, отоплению, энергоснабжению, связи, коммунальным услугам согласно договору аренды на основании фактических расходов

20, 25, 26, 44

62

Отнесение топливно-энергетических ресурсов, израсходованных сверх установленных лимитов

91

62

Отнесение на арендатора согласно договору аренды расходов по текущему и капитальному ремонтам основных средств

23, 20, 23, 25, 26,44

10,70,69, 76,23

Отнесение затрат по текущему и капитальному ремонтам, возложенным на арендодателя согласно договору аренды

23

10, 70, 69, 76

Уменьшение арендной платы на вышеперечисленные расходы

62

23

Сумма капитальных вложений в арендованные основные средства (реконструкция, модернизация)

08

10, 70, 69,

76

Передача капитальных вложений арендодателю

62

91

Списание себестоимости капитальных вложений

91

08

Начисление НДС по реализации капитальных вложений

91

68

Начисление арендной платы авансом

97

62

НДС по арендной плате

18

62

Списание арендной платы на текущий месяц

20,25, 26,44

97

Перечисление начисленной арендной платы (с НДС)

62

51

У арендодателя производятся следующие записи по счетам:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Причитающаяся арендная плата, если передача основных средств в аренду:

- является основным видом деятельности организации (выручка от реализации учитывается по моменту отгрузки);

- не является основным видом деятельности

62

62

90

91

То же, когда выручка от реализации учитывается по мере оплаты

51 62

62 91,90

Сумма амортизации по сданному в аренду имуществу и другие затраты, связанные с арендой

91

02,23 и др.

Начисление в бюджет налога на добавленную стоимость

90,91

68

Дооценка основных средств, возвращенных арендатором (на стоимость осуществленных им работ по реконструкции объектов)

01

83

Получение арендной платы, уплаченной авансом

51,62

62,98

Зачисление арендной платы в счет текущего месяца

98

90,91

Начисление налогов и сборов из выручки

90-5

68

Повышенного внимания требует отражение в бухгалтерском учете затрат, связанных с использованием личного транспорта в служебных целях.

Трудовой кодекс Республики Беларусь, статья 106 устанавливает, что работники предприятия, состоящие в штате и использующие свои транспортные средства для нужд нанимателя, имеют право на получение компенсации за износ автомобиля, размер и порядок выплаты которой определяется по договоренности сторон.

Автомобиль работника при использовании его в служебных целях, а также при сдаче его в аренду на балансе предприятия не числится, потому что не является собственностью предприятия. Следовательно, амортизация по таким транспортным средствам не начисляется.

За износ автомобиля в процессе его эксплуатации для нужд предприятия работник получает компенсацию в размере суммы амортизации, рассчитанной согласно законодательству.

На предприятии должен быть издан приказ, оформлен договор и составлен расчет компенсации.

Нормативный срок службы автомобиля устанавливает комиссия с учетом технического состояния транспортного средства. По средствам, бывшим в эксплуатации, комиссия имеет право снижать срок службы вдвое, но не ниже 2 лет (по зданиям, сооружениям, передаточным устройствам до 3 лет).

Расчет суммы амортизации по автомобилю, используемому в служебных целях, рассчитывается любым из трех способов начисления амортизации: линейным, нелинейным, производительным. Если работник использует свой автомобиль для нужд нанимателя и получает компенсацию или передал автомобиль в безвозмездное пользование, то предприятие не начисляет налог на недвижимость, а если заключен договор аренды автомобиля, то предприятие уплачивает налог на недвижимость по остаточной стоимости транспортных средств.

Возмещение затрат по ремонту автомобиля действующим законодательством не предусматривается.

За полностью изношенный автомобиль компенсация не должна выплачиваться.

Если же автомобиль оформлен договором аренды, то за счет арендатора может быть предусмотрено проведение технического обслуживания, текущего ремонта с заменой незначительных деталей.

Размер и порядок выплаты арендной платы устанавливается по договоренности сторон, и при выдаче ее физическим лицам надо удержать подоходный налог.

Если работник использует личный автомобиль в служебных целях и получает за это компенсацию, то затраты на ремонт автомобиля несет владелец автомобиля. А если такие расходы оплатило предприятие, то они покрываются за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия. Для работника такие выплаты являются выплатами социального характера, а значит прибавляются к заработной плате за данный месяц и по общей сумме начисляются подоходный налог, отчисления в Фонд социальной защиты населения и обязательные страховые взносы в Белгосстрах.

Ремонт же арендованных основных средств идет за счет арендатора и включается в себестоимость продукции, работ, услуг.

Компенсация за использование личного транспорта в служебных целях согласно статьи 2.10.10 Основных положений включается в себестоимость для бухгалтерского и налогового учета и она не облагается взносами в Фонд социальной защиты населения и Белгосстрах.

У иностранных физических лиц или лиц без гражданства, временно проживающих на территории Республики Беларусь, из суммы арендной платы удерживается подоходный налог по ставке 20%.

Если постоянно проживающий в Республике Беларусь иностранный гражданин сдает в аренду автомобиль, то подоходный налог удерживается по ставкам для резидентов.

Если арендодателем является юридическое лицо (кроме иностранных) или предприниматель без образования юридического лица, то арендатор всю сумму арендной платы перечисляет на их расчетные счета.

Расчет представляется в налоговую инспекцию один раз в квартал, не позднее 15-го числа следующего за отчетным кварталом месяца.

Арендная плата у арендатора включается в себестоимость продукции, работ, услуг в составе материальных затрат.

Арендодатель сумму арендной платы отражает в отчетном периоде, к которому она относится, независимо от времени оплаты и даты поступления денег.

В договоре аренды должно быть оговорено техническое состояние автомобиля, его стоимость, и из этой суммы уплачивается налог на недвижимость арендатором или арендодателем.

По договорам аренды, лизинга с иностранными юридическими и физическими лицами по основным средствам, ввезенным на территорию Республики Беларусь, налог на недвижимость всегда уплачивает арендатор.

Кроме договора, хозяйственные операции по аренде автомобилей оформляются актом приема-передачи основных средств.

Долгосрочная аренда основных средств - это аренда предприятий, цехов, участков с производственным оборудованием или только оборудования. Долгосрочная аренда осуществляется на несколько лет и, согласно договору аренды, может завершаться выкупом основных средств арендатором.

Учет долгосрочно арендуемых средств производится в оценочной договорной стоимости, установленной арендодателем и арендатором, и чаще всего она равняется первоначальной стоимости. Арендодатель передает на баланс арендатора стоимость основных средств и сумму начисленной амортизации, используя счет 91 «Операционные доходы и расходы»:

Д-т 91 «Операционные доходы и расходы»

К-т 01 «Основные средства» или 03 «Доходные вложения в материальные ценности».

Оприходование объектов основных средств, подлежащих сдаче в аренду, отражается записью:

Д-т 03

К-т 08.

Если в аренду передается объект, бывший в эксплуатации, то на сумму амортизации запись будет:

Д-т 02

К-т 03 и на остаточную стоимость:

Д-т 91

К-т 03.

Начисление арендной платы:

Д-т 62

К-т 91 (90).

Счет 90 «Реализация» используется теми организациями, у которых сдача имущества в аренду является основной деятельностью. На поступившую арендную плату запись будет:

Д-т51

К-т 62.

Начисление НДС:

Д-т 91-3,90-5

К-т 68.

3.5 Учет лизинговых операций

В учете лизинговых операций используются следующие законодательные документы.

1. Гражданский кодекс Республики Беларусь (глава 34).

2. Конвенция о межгосударственном лизинге, ратифицирована Законом Республики Беларусь от 9 ноября 1999 года № 309-3 «О ратификации Конвенции «О межгосударственном лизинге».

3. Инструкция о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденная постановлением Министерства экономики, Министерства финансов, Министерства статистики и Министерства строительства и архитектуры Республики Беларусь от 30 марта 2004 года № 87/55/33/5.

4. Инструкция о порядке бухгалтерского учета основных средств (в редакции постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 9 июля 2004 года № 110).

5. Инструкция о порядке бухгалтерского учета лизинговых операций, утвержденная постановлением Министерства финансов Республики Беларусь (в редакции постановления от 23 июля 2004 года № 114, действует с 1 августа 2004 года).

6. Дополнительные нормативные акты.

Определение лизинга дано в статье 636 Гражданского кодекса Республики Беларусь от 7 декабря 1998 года № 218-3 (далее -ГК), согласно которой по договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей. Лизинг является очень удобным источником приобретения современного оборудования для лизингополучателя (арендатора) на довольно выгодных финансовых условиях, так как сущность лизинговых операций сводится к тому, что одни юридические лица (лизингодатель) приобретают объекты лизинга за свои средства по заявкам других субъектов хозяйствования (лизингополучатель) и передают им за плату с правом или без права выкупа.

Объектом лизинга является движимое и недвижимое имущество, относящееся к основным фондам, а также отдельные виды нематериальных активов, в частности программное обеспечение.

Объектом лизинга не может быть имущество, используемое для семейных или бытовых нужд, земельные участки, природные ресурсы.

В зависимости от условий возмещения лизингодателю затрат и перехода права собственности на объект лизинга к лизингополучателю лизинг (от англ. leasing - аренда) подразделяется:

• на финансовый, при котором лизинговые платежи в течение договора лизинга, заключенного на срок не менее одного года, возмещают лизингодателю стоимость объекта лизинга в размере не менее 75% его первоначальной стоимости с правом или без права выкупа;

• оперативный, при котором лизинговые платежи в течение договора лизинга возмещают лизингодателю в размере менее 75% первоначальной стоимости объекта лизинга. По истечении договора лизинга лизингополучатель возвращает лизингодателю объект лизинга и его можно передавать в лизинг многократно.

В зависимости от состава сторон лизинг делится:

• на международный, при котором хотя бы одна из сторон является нерезидентом Республики Беларусь;

• внутренний, при котором обе стороны договора являются резидентами Республики Беларусь;

• сублизинг, при котором лизингополучатель с согласия лизингодателя передает объект в лизинг другому лизингополучателю.

Тщательно должен продумываться договор лизинга по всем условиям лизинга и отражать: наименование и характеристику объекта; контрактную стоимость объекта; обязательства сторон по уплате налоговых платежей по объекту лизинга; срок лизинга; цену договора лизинга, которая устанавливается исходя из инвестиционных расходов (первоначальная стоимость объекта лизинга, страхование объекта, налоговые платежи по объекту лизинга и др.) и вознаграждения (доходов) лизингодателя; выкупную стоимость объекта лизинга, которая может быть равна или меньше остаточной стоимости (выкупная стоимость равна первоначальной стоимости объекта минус лизинговые платежи); сумму лизинговых платежей за каждый месяц лизинга, которые возмещают инвестиционные расходы лизингодателя и сумму вознаграждения (дохода) лизингодателя; какая сторона начисляет амортизацию (износ); у кого объект лизинга будет находиться на балансе - лизингодателя или лизингополучателя. Лизинговый платеж относится на себестоимость продукции (работ, услуг) лизингополучателя.

Выкупная стоимость объекта лизинга не входит в состав затрат лизингополучателя.

Величина амортизации (износа) объекта лизинга устанавливается договором лизинга по согласованию между лизингодателем и лизингополучателем, она не должна превышать разницу между контрактной (первоначальной) стоимостью объекта и его выкупной (или остаточной) стоимостью, определяемой условиями договора лизинга. Если договором размер износа не предусмотрен, то тогда он начисляется по единым нормам.

Что касается предметов интерьера, включая офисную мебель, печи СВЧ, жалюзи, а также предметы для отдыха и развлечений, легковые автомобили в качестве служебных (кроме автошкол), то по таким объектам лизинга амортизация начисляется по твердым, а не по свободным нормам.

Объект лизинга в период действия договора лизинга не подлежит переоценке. Лизингодатель в течение всего срока действия договора лизинга является собственником имущества, переданного в лизинг.

С 1 августа 2004 года вступила в силу новая Инструкция о порядке бухгалтерского учета лизинговых операций (в редакции постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 23 июля 2004 года № 114).

Цель данной Инструкции - установление единого порядка отражения в бухгалтерском учете лизинговых операций для коммерческих и некоммерческих организаций (кроме банков, страховых компаний, бюджетных организаций).

Бухгалтерский учет лизинговых операций зависит от того, находится ли объект на балансе лизингодателя или на балансе лизингополучателя.

Лизингодатель все затраты по приобретению объекта лизинга учитывает на активном счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет «Приобретение объектов лизинга».

На первоначальную стоимость принятого объекта составляется запись по дебету счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности» субсчет «Объект лизинга» в корреспонденции с кредитом счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет «Приобретение объектов лизинга».

Рассмотрим порядок отражения у лизингодателя операций по приобретению объекта лизинга.

Пример. Лизинговая компания по согласованию с лизингополучателем приобретает объект лизинга за счет собственных средств. Стоимость объекта лизинга по счету поставщика составила 1 000 000 руб., НДС - 180 000 руб.; стоимость погрузки, выгрузки, транспортировки согласно счету транспортной организации составила 200 000 руб., НДС - 36 000 руб.

Приобретение объекта лизинга и осуществление расчетов у лизингодателя по счетам будет отражено следующим образом.

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма в руб.

Согласно накладной поставщика отражена покупная цена объекта лизинга (без НДС)

08-4

60

1 000 000

НДС, включенный в накладную поставщика

18-11

60

180 000

Расходы на погрузку, транспортировку, выгрузку (без НДС)

08-4

60

200 000

НДС по погрузочно-разгрузочным и транспортным услугам

18-31

60

36 000

Перечислено поставщику за объект лизинга

60

51

1 180 000

Перечислено организации за транспортные услуги

60

51

236 000

Сумма НДС, перечисленная поставщику за объект лизинга

18-12

18-11

180 000

Сумма НДС, перечисленная транспортной организации

18-32

18-31

36 000

Объект лизинга принят к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости (1 000 000 + 200 000)

03

08-4

1 200 000

При использовании заемных средств для финансирования приобретения объекта лизинга у лизингодателя записи по счетам будут следующие:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Получение заемных средств (кредитов, займов)

51,52,55,60

66,67

Погашение задолженности по кредитам банков и обязательств по займам перед другими организациями

66

51,52,55

Списание затрат лизингодателя, за исключением затрат по капитальным вложениям, во внеоборотные активы

20

10,51,60,69, 70,71,96,97

Причитающиеся проценты по кредитам банка и займам других организаций

20 субсчет

«Инвестиционные

расходы

66,67

1. Бухгалтерский учет у лизингодателя, когда объект лизинга находится на балансе лизингодателя.

Сумма лизинговых платежей признается выручкой и в соответствии с принятой учетной политикой организации отражается по дебету счета 98 «Доходы будущих периодов» и кредиту счета 90 «Реализация», если лизинговая деятельность является основным видом деятельности, или счету 91 «Операционные доходы и расходы».

Начисление лизинговых платежей, причитающихся по договору лизинга, отражается по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов».

Пример. Лизингодатель передает объект лизинга для использования лизингополучателю сроком на год с последующим выкупом.

Первоначальная стоимость объекта лизинга 1 200 000 руб., оплата вознаграждения за услугу по лизингу 300 000 руб., сумма НДС по лизинговым платежам 270 000 руб., начисленная лизингодателем амортизация 200 000 руб.

Записи по счетам у лизингодателя будут следующие:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма в руб.

Начисление задолженности по лизинговым платежам за весь срок лизинга (1 200 000 + 300 000 + 270 000)

62

98

1 770 000

Расходы по содержанию объекта лизинга

20

10,70,69

Начисление амортизации по объекту лизинга

20

02

200 000

Создание амортизационного фонда на сумму начисленной амортизации по объекту лизинга

010

200 000

Получение лизинговых платежей на расчетный счет (ежемесячно) согласно договору лизинга

51,52,55

62

1 770 000

Списание лизинговых платежей, поступивших от лизингополучателя, со счета 98 «Доходы будущих периодов» (счета 91 или 90 - согласно учетной политике)

98

91,90

1 770 000

Списание расходов по содержанию объекта лизинга

91,90

20

200 000

Начисление НДС и других налогов и сборов по лизинговым платежам

91,90

68

270 000

Передача объекта лизинга в собственность лизингополучателю: Первоначальная стоимость

03 субсчет

«Выбытие

материальных

ценностей»

03 субсчет «Объект лизинга»

1 200 000

Сумма амортизации

02

03 субсчет

«Выбытие

материальных

ценностей»

200 000

Остаточная стоимость объекта лизинга при выкупе

91,90

03 субсчет

«Выбытие

материальных

ценностей»

1 000 000

Получена сумма выкупной стоимости объекта лизинга

51,52,55,76

76,91

Списание финансового результата по лизингу (прибыль)

91-9 90-9

99

300 000

При возврате объекта лизинга лизингодателю первоначальная стоимость объекта лизинга списывается с кредита счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности» в дебет счета 01 «Основные средства». Если по такому объекту есть проценты по непогашенным кредитам, займам, взятым на приобретение объекта, то в течение года они учитываются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», а в конце отчетного года проценты относятся на увеличение стоимости объекта основных средств.

На сумму недополученных лизинговых платежей производится сторнировочная запись по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов».

2. Бухгалтерский учет у лизингодателя, когда объект лизинга находится на балансе лизингополучателя.

Передача объекта лизинга получателю отражается по дебету активного счета 58 «Финансовые вложения» и кредиту счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности» субсчет «Объект лизинга» на сумму первоначальной стоимости.

По объектам, бывшим в эксплуатации, необходимо отдельно со счета 02 «Амортизация основных средств» списать начисленную амортизацию и сумму остаточной стоимости по счету 58 «Финансовые вложения».

Лизингодатель при передаче объекта лизинга на баланс лизингополучателя стоимость объекта (исходя из условий договора лизинга) записывает по дебету забалансового счета 011 «Основные средства, сданные в аренду».

Аналитический учет по счетам 03, 58, 011 ведется по каждому объекту основных средств, по каждому лизингополучателю.

Записи по счетам у лизингодателя с учетом данных примера № 2 будут следующие:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма в руб.

Передача лизингополучателю на баланс новых основных средств

58

03 субсчет «Объект лизинга»

1 200 000

Передача объектов, бывших в эксплуатации, по первоначальной стоимости

03 субсчет

«Выбытие материальных ценностей»

03 субсчет «Объект лизинга»

1 200 000

Списание начисленной амортизации по объекту лизинга

02

03 субсчет

«Выбытие

Материальных ценностей»

200 000

Списание остаточной стоимости объекта лизинга (1 200 000 -- 200 000)

58

03 субсчет

«Выбытие

материальных

ценностей»

1 000 000

Отнесение объекта лизинга на забалансовый счет

011

1 200 000

Выкуп объекта лизинга или его возврат от лизингополучателя

ОН

1 20Q 000

Начисление причитающихся по договору лизинга платежей за весь срок лизинга

62

98

1 770 000

Поступление лизинговых платежей

51,52,55

62

1 770 000

Выручка (доход) в виде лизинговых платежей в соответствии с принятой учетной политикой (лизинговая услуга)

98

91,90

1 770 000

Начисление НДС и других налогов и сборов по лизинговым платежам

91,90

68

270 000

Выкуп объекта лизинга в собственность лизингополучателя, отражаемый в учете лизингодателя (на сумму выкупной - остаточной стоимости)

51,52,55

62

Увеличение операционных доходов на выкупную стоимость объекта основных средств

98

91-1

Начислен НДС от выкупной стоимости

91-3

68

Списывается стоимость объекта лизинга

91,90

58

1 000 000

Поступление выкупной стоимости объекта лизинга

62

91

В случае возврата лизингополучателем объекта лизинга

08

58

Списывается со счета 08 возвращенный объект лизинга

03,01

08

Сумма недополученных лизинговых платежей («красное сторно»)

62

98

3. Бухгалтерский учет у лизингополучателя, когда объект лизинга находится на балансе лизингодателя.

Объект лизинга как собственность лизингодателя у лизингополучателя зачисляется по дебету забалансового счета 001 «Арендованные основные средства» по контрактной стоимости (стоимости, указанной в договоре лизинга).

Аналитический учет взятых в лизинг основных средств ведется в разрезе лизингодателей по каждому объекту лизинга.

Если лизингополучатель несет за свой счет (по условиям договора) расходы по доставке, монтажу и установке оборудования и договор лизинга будет завершен выкупом объекта лизинга, то такие расходы отражаются по дебету активного счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции с кредитом счетов 10, 23, 60,76, 68 и др. А если лизингополучатель по условиям договора лизинга возвращает объект лизинга лизингодателю, то расходы по доставке, монтажу и установке относятся в дебет активного счета 97 «Расходы будущих периодов».

Фактические расходы с кредита счета 08 переносятся в дебет счета 01 после ввода объекта лизинга лизингополучателем в эксплуатацию по субсчету «Присоединенная стоимость объекта лизинга». Записи по счетам у лизингополучателя будут следующие (с учетом данных примера № 2).

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма вруб.

Получен объект лизинга (по сумме договора лизинга)

001

1 200 000

Расходы по монтажу объекта лизинга у лизингополучателя

08

10, 70, 69

40 000

Начисление лизинговых платежей в пользу лизингодателя (без НДС)

20, 23,25, 26, 29, 44

76

1 000 000

Сумма НДС по лизинговым платежам (18% от 1 200 000)

18-11

76

216000

Вознаграждения за услуги (лизингодателю)

20, 23, 25, 26, 29, 44

76

300 000

НДС по сумме вознаграждений (18% от 300 000)

18-11

76

54 000

Амортизация объекта лизинга

20, 23, 25, 26,44

76

200 000

Перечисление лизинговых платежей

(1 000 000 + 216 000 +■ 300 000 + 54 000 + 200 000)

76

51,52, 55

1 770 000

Оприходован выкупленный объект в собственность лизингополучателя на сумму амортизации в составе лизинговых платежей

01

02

200 000

Списание расходов со счета 08

01

08

40 000

Списание объекта лизинга с забалансового счета

001

1 200 000

4. Бухгалтерский учет у лизингополучателя, когда объект лизинга находится на балансе лизингополучателя.

Поступление объекта лизинга на баланс лизингополучателя, как было сказано ранее, отражается по активному счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет 4 «Приобретение объектов основных средств» в корреспонденции с активно-пассивным счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты по лизинговым платежам».

Оприходование объекта лизинга со счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» переносится на счет 01 «Основные средства» субсчет 2 «Основные средства, полученные в лизинг».

Начисление лизинговых платежей за весь период лизинга отражается на счете 97 «Расходы будущих периодов» субсчет «Расходы по лизинговым платежам». Согласно договору лизинга лизинговые платежи списываются ежемесячно на затраты производства и обращения (счета 20,26,44).

На сумму начисленной амортизации создается амортизационный фонд на забалансовом счете 010 «Амортизационный фонд воспроизводства основных средств», а после принятия объекта лизинга в собственность лизингополучателя - амортизационный фонд уменьшается.

После полного расчета по лизингу лизингополучатель зачисляет объект в собственные основные средства (субсчет 01-1) и принимает начисленную амортизацию.

Записи по счетам у лизингополучателя будут следующие:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма в руб.

Поступление объекта лизинга на сумму контрактной стоимости (без НДС)

08-4

76

1 200 000

Сумма НДС от контрактной стоимости, предъявленная лизингодателем

18-11

76

21 600

Дооборудование объекта лизинга лизингополучателем

08-4

10,70,69,76

Начисление на всю сумму лизинговых платежей, причитающихся лизингодателю

97

76

1 770 000

Начислен НДС по лизинговым платежам

18-11

68

318 600

Уплачен НДС

68

51

318 600

Оприходование объекта лизинга

01-2

08-4

1 200 000

Сумма уплаченного НДС (21600 + 318 600)

18-12

18-11

340 200

Ежемесячное списание лизинговых платежей на затраты производства и обращения

20, 26, 44

97

1 770 000

Начисление амортизации по объекту лизинга

20,26, 44

02-2

200 000

Перечисление лизинговых платежей лизингодателю

76

51,52,55

1 770 000

Создание амортизационного фонда на сумму начисленной амортизации

010

200 000

Принятие объекта лизинга в собственные основные средства

01-1

01-2

1 200 000

Списание ранее начисленной амортизации при переводе объекта в собственные основные средства

02-2

02-1

200 000

Уменьшение амортизационного фонда по принятому объекту лизинга

010

1 200 000

3.6 Учет выбытия основных средств

Выбытие основных средств может происходить вследствие физического износа, продажи, безвозмездной передачи, обмена, частичной или полной ликвидации при авариях, стихийных бедствиях, иных чрезвычайных ситуациях, повлекших невозможность дальнейшего использования или нецелесообразность восстановления, при передаче в уставный капитал (фонд) другой организации.

Для определения целесообразности и непригодности объекта к дальнейшему использованию, невозможности или неэффективности его восстановления, а также для оформления документации на списание указанных объектов в организации (если наличие основных средств является существенным) приказом руководителя может быть создана постоянно действующая комиссия в составе технических работников (инженеров), представителей администрации, главного бухгалтера, лиц, ответственных за сохранность основных средств. Комиссия устанавливает непригодность объекта к восстановлению и использованию, причины списания объекта (физический или моральный износ, реконструкция, нарушение условий эксплуатации, аварии, стихийные бедствия, длительное неиспользование объекта для производственных целей), виновных лиц в преждевременном выбытии объекта, возможность использования отдельных деталей, узлов, материалов и их оценку исходя из цен возможного использования, определяет количество, вес изымаемых цветных и драгоценных металлов.

Результаты принятого комиссией решения оформляются актом на списание основных средств (форма № ОС-4) или актом на списание автотранспортных средств (форма № ОС-4а). В актах указывается наименование объекта, дата принятия объекта к бухгалтерскому учету, год изготовления или постройки, срок полезного использования, первоначальная стоимость и сумма начисленной амортизации, проведенные ремонты, причина выбытия с обоснованием причин нецелесообразности использования и невозможности восстановления.

Акт утверждается руководителем предприятия. В актах приводят подробные сведения о техническом состоянии основных частей, деталей, узлов и обосновывают необходимость их ликвидации (износ, преждевременное выбытие по причине ненормальных условий эксплуатации, аварии). При авариях к акту прилагается копия другого акта - акта об аварии с указанием причин и виновников произошедших аварий.

Детали, узлы демонтированного оборудования, пригодные для ремонта других основных средств, а также другие материалы приходуются в бухгалтерском учете по цене возможного использования. Непригодные детали и материалы приходуются как вторичное сырье по дебету счета 10 «Материалы» субсчет 6 «Прочие материалы».

Выбытие объектов основных средств вследствие продажи, обмена, списания, внесения в качестве вклада в уставный фонд и в других случаях оформляется договором и актом о приеме-передаче основных средств, а также составляется товарно-транспортная накладная формы ТТН-1, если отпуск (перемещение) осуществляется с участием автомобильного транспорта, либо товарная накладная на отпуск и оприходование товарно-материальных ценностей формы ТН-2, если перемещение объекта основных средств осуществляется почтой или нарочным (самовывоз).

На основании акта о приеме-передаче основных средств (форма № ОС-1) бухгалтерия организации делает запись в инвентарной карточке.

Ликвидация, продажа, обмен, внесение в уставный фонд основных средств производятся с участием активно-пассивного счета 91 «Операционные доходы и расходы», при безвозмездной передаче - счета 92 «Внереализационные доходы и расходы», а в пределах одного собственника - счета 83 «Добавочный фонд».

Пунктом 46 в Инструкции о порядке бухгалтерского учета основных средств, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 20 декабря 2004 года № 127 (в редакции постановления от 9 июля 2004 года № 110), предусмотрены два варианта отражения в учете выбытия основных средств:

1) с использованием субсчета «Выбытие основных средств»;

2) без использования субсчета «Выбытие основных средств».

I. Реализация и прочее выбытие (в учетной политике - метод учета выручки по отгрузке)

Содержание операции

Дебет

Кредит

I вариант

Списание первоначальной (восстановительной) стоимости объекта основных средств

01 субсчет

«Выбытие основных средств»

01

Сумма накопленной амортизации

02

01 субсчет

«Выбытие основных средств»

Списание остаточной стоимости основных средств

91-2

01 субсчет

«Выбытие основных средств»

Расходы вследствие выбытия основных средств (продажа, обмен, ликвидация, передача в уставный фонд)

91-2

70,69, 10

Расходы при ликвидации аварий, безвозмездной передаче, стихийных бедствиях

92-2

70, 69, 10

Оприходование ценностей, полученных при ликвидации основных средств (по цене возможного использования)

10

91-1

Начисление НДС

91-3

68-2

Определяется результат от реализации: прибыль убыток

91-9 99

99 91-9

Оприходование выручки от реализации, включая НДС

51

91-1

Стоимость материалов, полученных при разборке объектов, ликвидированных в результате аварий, стихийных бедствий

10

92-1

II вариант

Списание амортизации по выбывающему объекту

02

01

Списание остаточной стоимости

91-2

01

Оприходование деталей, узлов, материалов

10

91-1

Расходы по демонтажу объекта

91-2

70,69

При реализации основных средств НДС начисляется от остаточной стоимости, за минусом суммы возвратных отходов.

При реализации основных средств по цене ниже остаточной стоимости НДС надо начислять от остаточной стоимости, а не от цены реализации.

II. Безвозмездная передача основных средств

Содержание операции

Дебет

Кредит

Списание первоначальной стоимости передаваемого объекта

01 субсчет «Выбытие основных средств»

01

Списание накопленной амортизации

02

01 субсчет «Выбытие основных средств»

Сумма НДС от остаточной стоимости

92-3

68-2

Списание остаточной стоимости

92-2

01 субсчет «Выбытие основных средств»

III. Выбытие основных средств вследствие стихийных бедствий (наличие страхового полиса)

Содержание операции

Дебет

Кредит

Списание первоначальной стоимости

01 субсчет «Выбытие основных средств»

01

Списание начисленной амортизации

02

01 субсчет

«Выбытие основных средств»

Списание остаточной стоимости основных средств

92-2

01 субсчет

«Выбытие основных средств»

При наличии страхового полиса на объект основных средств

76-2

01 субсчет

«Выбытие основных средств»

Поступление страхового возмещения

51

76-2

Некомпенсируемые страховыми возмещениями потери

92-2

76-2

Убытки по чрезвычайным обстоятельствам

99

92-9

IV. Выбытие основных средств вследствие недостач, хищений

Содержание операции

Дебет

Кредит

Списание первоначальной стоимости

01 субсчет

«Выбытие основных средств»

01

Списание амортизации

02

01 субсчет «Выбытие основных средств»

Списание остаточной стоимости недостающих основных средств

94

01 субсчет

«Выбытие основных средств»

Начисление НДС от остаточной СТОИМОСТИ^

94

68

Списание недостачи по вине организации (с учетом НДС)

92-2

94

Отнесение недостачи на виновных лиц по остаточной стоимости с учетом НДС

73-2

94

Разница между взыскиваемой (без НДС) и остаточной стоимостью недостающих ценностей

73-2

98-4

НДС от суммы разницы

73-2

68

Поступление материального ущерба

50,51,70

73-2

Отражение внереализационных доходов от суммы разницы в стоимости недостающих основных средств

98-4

92-1

Списание недостачи в случае неустановления виновного лица или при отказе суда во взыскании

94 92-2

73-2 94

V. Передача основных средств в качестве вклада в уставный фонд другой организации

Содержание операции

Дебет

Кредит

Списание первоначальной стоимости основных средств

01 субсчет

«Выбытие основных средств

01

Списание накопленной амортизации

02

01 субсчет

«Выбытие основных средств»

Списание остаточной стоимости основных средств

91-2

01 субсчет

«Выбытие основных средств»

Списание основных средств по рыночной (экспертной) стоимости

58-1

91-1

Списание финансового результата от передачи основных средств

прибыль

91-9

99

убыток

99

91-9

НДС при передаче основных средств в качестве взноса в уставный фонд другой организации не начисляется.

3.7 Учет переоценки основных средств

В связи с тем, что основные средства вводятся в эксплуатацию в разные периоды с использованием действующих различных цен на оборудование, машины, транспортные средства, различных уровней заработной платы при возведении зданий, сооружений, различных цен на строительные материалы и т.д., возникает необходимость установить реальную стоимость однородных объектов, которая называется восстановительной стоимостью. Восстановительная стоимость должна объективно отражать уровень цен на определенную дату, и этой датой чаще всего является 1 января наступающего года.

Установлено три способа переоценки основных средств:

1) путем индексации первоначальной стоимости с использованием коэффициентов пересчета, публикуемых Министерством статистики и анализа по состоянию на 1 января;

2) путем прямого пересчета первоначальной стоимости в цены, складывающиеся на 1 января на соответствующие виды основных аналогичных средств. При прямом пересчете должны быть документы и материалы, подтверждающие рыночную цену: справка завода-изготовителя с прибавлением расходов по перевозке и монтажу оборудования; справка торговых организаций об уровне цен; сведения об уровне цен на данные виды средств, опубликованные в печатной рекламе или каталогах, а при необходимости экспертные заключения о рыночной стоимости зданий и сооружений (их выполняет Министерство строительства и архитектуры), остальных средств (Министерство промышленного строительства).

Справки, сведения о ценах, экспертные заключения сохраняются вместе с другими документами по переоценке;

если средства числятся в СКВ, то надо взять курс валюты Национального банка на 31 декабря и по курсу перевести стоимость в рубли и ее умножить на коэффициент пересчета. Переоцениваются и безвозмездно полученные средства в соответствии с датой их первого приобретения.

Первичным документом по переоценке основных средств является ведомость переоценки, куда из инвентарных карточек или описей записывается каждый объект, а после переоценки составляется акт о результатах переоценки, на основе которого составляются записи по счетам по состоянию на 1 января.

Увеличение балансовой стоимости объекта основных средств до уровня восстановительной стоимости отражается записью по счетам:

Д-т 01 «Основные средства»

К-т 83 «Добавочный фонд».

При использовании понижающих коэффициентов запись по счетам производится методом «красное сторно»:

Д-т 01

К-т 83.

Одновременно корректируется сумма начисленной амортизации. При ее увеличении запись по счетам будет:

Д-т 83

К-т 02, а при уменьшении - эта же проводка методом «красное сторно».

Следует добавить, что при выбытии основных средств переоценка обязательна для государственного имущества, для негосударственного - по усмотрению учредителей.

Указ Президента Республики Беларусь от 20 октября 2006 года. № 622 «О вопросах переоценки основных средств, не завершенных строительством объектов и неустановленного оборудования» обязал все организации провести переоценку имущества на 1 января 2007 года и на дальнейшие годы.

Не производится переоценка:

1) потребительскими кооперативами по строительству жилья, гаражей и стоянок (для транспорта граждан), садово-дачными кооперативами;

2) земельных участков, объектов природопользования, жилищных и библиотечных фондов, объектов лизинга, незавершенного жилищного строительства;

3) имущества, расположенного на территории, подвергшегося радиоактивному загрязнению в результате катастрофы на ЧАЭС.

Обязательной переоценке подлежат числящиеся в бухгалтерском учете в составе внеоборотных активов основные средства,

не завершенные строительством объекты и неустановленное оборудование.

Наиболее правильный результат переоценки дают метод прямой оценки и пересчета валютной стоимости имущества. Индексный метод переоценки часто дает завышение стоимости основных средств, а значит, завышение суммы амортизации и себестоимости продукции (работ, услуг) и снижение прибыли. Индексный метод применяется по согласованию с собственником имущества, кроме переоценки не завершенным строительством объектов, полностью самортизированных основных средств или амортизация их завершается в году, следующем за отчетным, основных средств некоммерческих организаций.

При дооценке не завершенных строительством объектов и неустановленного оборудования записи по счетам будут:

Д-т 07, 08, 10,

К-т 83; при уценке:

Д-т 07, 08, 10

К-т 83 - метод «красное сторно».

10.10. Инвентаризация основных средств

Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются наличие, состояние и оценка имущества и обязательств, выявляются отклонения от учетных данных и принимаются решения по внесению изменений в данные бухгалтерского учета.

Объекты, сроки и порядок проведения инвентаризаций определяет руководитель организации.

Законом Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности» от 25 июня 2001 года № 42-3 определено обязательное проведение инвентаризации:

• при передаче имущества государственного унитарного предприятия в аренду, его купле-продаже;

• при реорганизации или ликвидации (упразднении) организации;

• перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;

• при смене руководителя организации и(или) материально ответственных лиц;

• при выявлении фактов хищения и(или) порчи имущества;

• в случае чрезвычайных обстоятельств (стихийные бедствия);

• в иных случаях, предусмотренных законодательством Республики Беларусь.

Обязательная ежегодная инвентаризация должна быть начата не ранее 1 октября и закончена до 31 декабря отчетного года. Конкретная дата начала инвентаризации устанавливается приказом руководителя. Также приказом руководителя организации создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия. При значительном объеме имущества, при наличии филиалов могут создаваться рабочие инвентаризационные комиссии.

До начала инвентаризации комиссия проверяет наличие и состояние инвентарных карточек (инвентарных книг), технические паспорта и другую документацию. В присутствии должностных и материально ответственных лиц (руководителей цехов, отделов, мастеров) члены комиссии осматривают каждый объект основных средств, его техническое состояние, комплектность, использование основных средств по назначению и записывают в инвентаризационную опись фактическое наличие по наименованиям, инвентарным номерам. При инвентаризации зданий, сооружений и других объектов недвижимости проверяется наличие документов, подтверждающих собственность организации.

В отдельную опись записывают выявленные при инвентаризации неучтенные объекты, а также непригодные для эксплуатации и восстановления объекты основных средств.

Неучтенные объекты основных средств отражаются в описи по восстановительной стоимости с учетом рыночных цен. Сумму их износа комиссия определяет по фактическому состоянию объекта в процентах от восстановительной стоимости.

Инвентаризационные описи используются в бухгалтерии для внесения изменений в инвентарные карточки, машинные регистры по учету основных средств. В заключение инвентаризации составляется сличительная ведомость, в которой указывается наименование объектов по местам их нахождения, выявленные неучтенные

объекты, недостающие объекты и их стоимость. Протокол инвентаризационной комиссии утверждает руководитель организации.

По всем расхождениям с учетными данными материально ответственные лица дают письменные объяснения, а затем принимается решение об отражении в учете всех расхождений.

Излишки основных средств независимо от причин их образования по решению руководителя организации приходуются по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации и относятся на финансовые результаты.

Недостача основных средств в соответствии с решением руководителя организации покрывается за счет виновных лиц, а если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании с них, убытки списываются на финансовые результаты.

Записи по счетам бухгалтерского учета при выявлении излишков (неучтенных) основных средств будут следующие:

Д-т01

К-т 92-1 - по рыночной стоимости.

При наличии износа (амортизации):

Д-т01

К-т 02 и

Д-т01

К-т 92-1.

Бухгалтерские проводки по недостачам и хищению основных средств см. в параграфе 10.8 «Учет выбытия основных средств».

4. УЧЕТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

4.1 Понятие и виды нематериальных активов

Нематериальные активы представляют совокупность не имеющего материально-вещественной формы оцениваемого имущества, сохраняющего свое содержание и используемого организацией в хозяйственной деятельности в течение длительного (более 12 месяцев) периода.

При переходе к рыночной экономике, с развитием инвестиционной деятельности, обострением конкуренции на внутренних и международных рынках повышается значение и роль нематериальных активов (впервые нематериальные активы объектом бухгалтерского учета стали в 1992 году).

С 1 апреля 2003 года в Республике Беларусь вступила в силу новая редакция Положения по бухгалтерскому учету нематериальных активов.

Общегосударственный классификатор Республики Беларусь «Основные средства и нематериальные активы» утвердил перечень нематериальных активов.

Для целей бухгалтерского учета нематериальными активами признаются активы:

- идентифицируемые (имеющие признаки, отличающие данный объект от других, в том числе аналогичных) и не имеющие материально-вещественной (физической) формы;

- используемые в деятельности организации для производства продукции, при выполнении работ и оказании услуг, для управления организацией;

- способные приносить организации будущие экономические выгоды;

- срок полезного использования которых превышает 12 месяцев;

- по которым имеется документальное подтверждение стоимости, а также затрат по их приобретению (созданию);

- по которым имеются документы, подтверждающие права правообладателя.

При отсутствии любого из указанных критериев произведенные затраты не признаются нематериальными активами и являются расходами организации.

Инструкцией о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов (вступила в силу 24 мая 2004 года по отчислениям, производимым с 1 июля 2004 года) дан перечень нематериальных активов, по которым начисляется амортизация.

К амортизируемым нематериальным активам относятся принадлежащие обладателю имущественные права:

1. На объекты промышленной собственности: изобретения, полезные модели, промышленные образцы, топологии интегральных схем, секреты производства (ноу-хау), селекционные достижения, средства индивидуализации участников гражданского оборота товаров, услуг (фирменные наименования, товарные знаки), другие объекты интеллектуальной собственности, на которые распространяется право промышленной собственности.

2. На произведения науки, литературы и искусства, являющиеся объектами авторского права:

2.1. Права на первичные произведения: литературные, научные (статьи, монографии, отчеты), драматические и музыкально-драматические, произведения хореографии и пантомимы и другие сценарные произведения, музыкальные произведения с текстом или без текста, аудиовизуальные произведения (кино-, теле- и видеофильмы, диафильмы и другие кино- и телепроизведения), произведения скульптуры, живописи, графики, литографии и другие произведения прикладного искусства, произведения архитектуры, градостроительства и садово-паркового искусства, фотографические произведения и произведения, полученные способами, аналогичными фотографии, карты, планы, эскизы, иллюстрации и пластические произведения, относящиеся к географии, топографии и другим наукам.

2.2. Права на производные произведения: переводы, обработки, аннотации, рефераты, резюме, обзоры, инсценировки, музыкальные аранжировки, другие переработки произведений науки, литературы и искусства.

2.3. Права на составные произведения: сборники, энциклопедии, антологии, атласы, другие составные произведения.

3. На объекты смежных прав: исполнения, постановки, фонограммы, передачи организаций эфирного и кабельного телевидения.

4. На программы для ЭВМ и компьютерные базы данных.

5. На использование объектов интеллектуальной собственности, вытекающие из лицензионных и авторских договоров.

6. Пользования природными ресурсами, землей.

7. Прочие: лицензии на осуществление вида деятельности, лицензии на осуществление внешнеторговых и квотируемых операций, лицензии на использование опыта специалистов, права доверительного управления имуществом.

К нематериальным активам не относятся и не являются объектами начисления амортизации:

1. Интеллектуальные и деловые качества персонала организации, его квалификация и способность к труду, поскольку они неотделимы от своих носителей и не могут быть использованы без них.

2. Не законченные и(или) не оформленные в установленном законодательством порядке научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы.

3. Финансовые инструменты срочного рынка, предоставляющие право на осуществление конкретной сделки на определенных условиях.

4. Организационные расходы (осуществленные в процессе приватизации и акционирования организации, при государственной регистрации или перерегистрации организации и другие расходы, являющиеся организационными в соответствии с законодательством).

Рассмотрим отдельные виды нематериальных активов.

Лицензия (лат. licentia- свобода, право)- это разрешение, выдаваемое компетентными государственными организациями на осуществление юридическими и физическими лицами различных видов деятельности: розничной торговли; внешнеторговых операций; выдачи займов; валютных операций и др.

Товарные знаки - это обозначения, которые дают возможность отличить товары от аналогичных товаров, производимых другими предприятиями.

Владелец зарегистрированного товарного знака по закону имеет исключительное право его использования. Права владельца товарного знака нарушаются несанкционированным применением товарного знака другими субъектами хозяйствования.

Товарный знак может быть передан в пользование юридическому и физическому лицу. Такая уступка производится по лицензионному договору в установленном законодательством порядке.

К товарному знаку приравнивается наименование места происхождения товара (название страны, города).

Товарный знак и наименование места происхождения товара гарантируют высокие, элитарные свойства товара. Поэтому они являются инструментом конкуренции, выхода на внешний рынок.

Например, давно себя зарекомендовали товары хорошего качества, такие, как трактора «Беларусь», автомобили «МАЗ», фото-аппараты «Зенит», автомобили «Лада», хрусталь «Неман», «Хохломская роспись», спортивная одежда и обувь «Адидас» и т.д.

В условиях рыночной экономики товарный знак как дорогостоящий актив предприятие может продать или передать право пользования им в качестве вклада в уставный фонд.

Ноу-хау (от англ. Know-how - знаю как) - термин в международной практике, означающий совокупность технических, коммерческих и других знаний, выраженных в технических документах, в производственных и коммерческих навыках, но не зарегистрированных в качестве патентов.

Ноу-хау считается собственностью предприятия, и его стоимость определяется полезностью. Широко используется в договорах о техническом сотрудничестве, в лицензионных соглашениях, в лизинге, строительстве, различных услугах и т.д. В отличие от лицензий и патентов, приобретаемых за плату, ноу-хау чаще всего вносятся учредителями в счет материального вклада в уставный фонд (уставный капитал) предприятия и стоимость его определяется по соглашению учредителей. Но с 1996 года в Республике Беларусь созданы экспертные комиссии, которые оценивают неденежные вклады учредителей в уставный фонд.

Права на использование производственной информации -это приобретаемая за плату производственная информация, пользование которой приносит доход. Например, банк данных о возможных покупателях продукции, товаров за рубежом и в данной стране, о возможных поставщиках сырья, материалов, товаров и т.д.

Патент- это свидетельство, удостоверяющее государственное признание на изобретение и закрепляющее за патентообладателем исключительное право на это изобретение. Патент действует в том государстве, которое его выдало, и срок его действия в соответствии с законодательством 15-20 лет.

Патентообладатель имеет право отчуждать свои права на изобретение и выдавать разрешение (лицензию) другим предприятиям и физическим лицам на использование своего изобретения для извлечения прибыли.

Наряду с понятием патента существует понятие авторского права (разновидность нематериальных активов), т.е. права на издание, исполнение, демонстрацию и т.д. произведений науки, литературы, искусства как результатов творческой деятельности человека.

Программное обеспечение ЭВМ - это совокупность системы обработки данных бухгалтерского учета, управленческих решений и т.д., необходимых для эксплуатации программ, приобретенных предприятиями и способных в течение определенного времени приносить доход.

Единицей учета является инвентарный объект, т.е. совокупность прав, возникающих из одного патента, договора и других правоустанавливающих документов.

4.2 Оценка стоимости нематериальных активов

В бухгалтерском учете нематериальные активы оцениваются по первоначальной стоимости. Определение первоначальной стоимости зависит от источника приобретения объекта.

Для объектов нематериальных активов, приобретенных за плату у других организаций и физических лиц, первоначальная стоимость определяется исходя из фактически произведенных затрат по приобретению этих объектов.

Такими затратами признаются:

- стоимость самого объекта;

- услуги сторонних организаций, связанные с приобретением и оценкой объекта нематериальных активов;

- суммы таможенных платежей, регистрационных сборов, государственных пошлин и других аналогичных платежей, произведенных в связи с приобретением или получением прав на объекты нематериальных активов;

- налоги и другие платежи в бюджет в соответствии с законодательством;

- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением объектов нематериальных активов.

Организации, финансируемые из бюджета, при приобретении объектов нематериальных активов за счет бюджетного финансирования в сумме фактических затрат учитывают и налог на добавленную стоимость.

Оценка объекта нематериальных активов, стоимость которых при приобретении выражена в иностранной валюте, производится в белорусских рублях путем пересчета иностранной валюты по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь, действующему на дату совершения хозяйственной операции.

Первоначальная стоимость объектов нематериальных активов, внесенных учредителями в счет их вкладов в уставный фонд организации, устанавливается в денежной оценке, согласованной учредителями (участниками) на дату подписания учредительных документов.

В случаях, предусмотренных законодательством, нематериальные активы подлежат независимой экспертной оценке. Оценка объектов нематериальных активов, стоимость которых выражена в иностранной валюте, внесенных учредителями в счет их вкладов в уставный фонд организации, производится в белорусских рублях путем пересчета иностранной валюты по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь, действующему на дату подписания учредительных документов, если иное не установлено законодательством.

Первоначальная стоимость объектов нематериальных активов, полученных от других организаций и физических лиц безвозмездно, оценивается по рыночной стоимости на дату их поступления.

Данные о действующей на дату поступления объектов нематериальных активов цене должны быть подтверждены документально.

Первоначальной стоимостью объектов нематериальных активов, приобретенных в обмен на другое имущество, признается стоимость обмениваемых объектов нематериальных активов, по которой они были отражены в бухгалтерском учете, если иное не предусмотрено законодательством.

Первоначальная стоимость объектов нематериальных активов, созданных самой организацией, определяется в сумме фактических расходов на их создание и изготовление, которые включают в себя расходы на материальные ценности, оплату труда, услуги сторонних организаций, патентные пошлины и другие расходы.

Организации, финансируемые из бюджета, при создании объектов нематериальных активов за счет бюджетного финансирования в сумме фактических затрат учитывают налог на добавленную стоимость.

Первоначальная стоимость объектов нематериальных активов, в которой они приняты к учету, изменению не подлежит, если иное не установлено законодательством.

В отличие от основных средств переоценка нематериальных активов не производится и восстановительная стоимость не вычисляется.

Остаточная стоимость нематериальных активов представляет собой разность между первоначальной ценой и суммой начисленной амортизации.

4.3 Учет поступления нематериальных активов

Нематериальные активы в бухгалтерском учете учитываются на активном счете 04 «Нематериальные активы» по первоначальной стоимости.

В учете нематериальных активов много общего с учетом основных средств. В частности, все расходы по приобретению нематериальных активов, доставке, доведению до состояния, пригодного к использованию, учитываются по дебету активного счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет 6 «Приобретение и создание нематериальных активов». Принятие к бухгалтерскому учету нематериальных активов отражается по дебету счета 04 «Нематериальные активы» и кредиту счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

При приобретении нематериальных активов за плату записи по счетам будут следующие:

Содержание операции

Дебег

Кредит

Приобретен объект нематериальных активов

08-6

60

НДС, включенный в счет поставщика

18-21

60

Услуги сторонних организаций (доставка, настройка, чертежи и др.)

08-6

60,76

НДС по услугам сторонних организаций

18-21

60,76

Оприходование объекта на сумму затрат

•04

08-6

Оплата объекта поставщику и услуг сторонних организаций

60,76

51

Отражение НДС уплаченного

18-22

18-21

Принят НДС к зачету

68

18-22

Расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы (НИОКР), результаты которых используются для производственных или управленческих нужд, учитываются отдельно на счете 08 субсчет 9 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ», а затем переносятся в дебет счета 04 на сумму фактических затрат.

Содержание операции

Дебет

Кредит

Стоимость израсходованных материалов

08-9

10

Расходы по заработной плате

08-9

70

Отчисления органам Фонда социальной защиты населения

08-9

69

Отчисления органам Белгосстраха (от несчастных случаев)

08-9

76-2

Амортизация оборудования, используемого при выполнении НИОКР

08-9

02

Сумма процентов за использование банковских кредитов

08-9

66,67

Оприходование созданных нематериальных активов

04

08-9

Первоначальная стоимость нематериальных активов, созданных собственными силами организации (промышленные образцы и др.), учитывается аналогично, но только на субсчете 08-6 «Приобретение и создание нематериальных активов».

Поступление нематериальных активов, внесенных учредителями в счет вклада в уставный фонд (капитал) своей организации, оформляется актом приема-передачи согласно экспертной оценке и отражается на счетах:

Д-т75

К-т 80;

Д-т04

К-т 75.

Расходы на проведение экспертизы достоверности оценки нематериальных активов (и других неденежных вкладов в уставный фонд), подтвержденные актом проведения экспертизы, относятся к организационным расходам и списываются на себестоимость продукции (работ, услуг).

При безвозмездном получении нематериальных активов по договору дарения или акту приема-передачи по рыночной стоимости (или экспертной стоимости) записи по счетам будут следующие.

Содержание операции

Дебет

Кредит

Безвозмездное поступление нематериальных активов от других организаций и лиц

08-6

98-2

Оприходование нематериальных активов

04

08-6

Начисление амортизации по нематериальным активам за месяц

20, 23, 26

05

Увеличение внереализационных доходов на сумму начисленной амортизации

98-2

92-1

На сумму безвозмездно полученных нематериальных активом увеличивается налогооблагаемая прибыль. При безвозмездном поступлении в пределах одного собственника запись по счетам будет:

Д-т 08-6

К-т 83 «Добавочный фонд».

При приобретении нематериальных активов за счет целевого финансирования записи по счетам будут:

Д-т 08-6

К-т 86 «Целевое финансирование»;

Д-т 04

К-т 08-6;

Д-т 86

К-т 83.

Объекты, приобретенные за иностранную валюту, оцениваются в белорусских рублях по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь на дату совершения операции, а при приобретении за инвалюту за пределами Республики Беларусь -на дату таможенного оформления (согласно грузовой таможенной декларации). При отсутствии таможенного контроля (например, с Россией) пересчет стоимости производится на дату поступления (оприходования) данного имущества.

4.4 Амортизация нематериальных активов

Амортизация нематериальных активов начисляется по каждому объекту в отдельности.

Амортизация начисляется начиная с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия их к бухгалтерскому учету, и начисляется до полного погашения стоимости этих активов либо до выбытия объекта нематериальных активов.

Стоимость нематериальных активов, используемых в предпринимательской деятельности, не превышающая размера двух ба юных величин, списывается на издержки производства едино-посменным платежом, если они не ограничены сроком действия I иицензии, патенты и др.).

Начисленная сумма амортизации нематериальных активов, используемых в предпринимательской деятельности, относится в дебет счетов учета издержек производства (обращения) и в кредит массивного счета 05 «Амортизация нематериальных активов».

Если установлен срок полезного использования, то амортизация начисляется исходя из числа лет и месяцев использования.

Форма расчета полезного использования и износа нематериальных активов может быть следующей:

№ пи

Наименование нематериальных активов

Балансовая стоимость, руб.

Обоснование полезного срока использования

Срок полезного

использования

Сумма амортизации за месяц, руб.

1

Лицензия на розничную торговлю

12 000

Лицензия выдана сроком на 5 лет

60 месяцев

200

2

Программное обеспечение для ЭВМ

36 000

Учитывая моральный износ, срок полезного действия 1 год

12 месяцев

3000

Нормативный срок службы и срок полезного использования объектов нематериальных активов определяется исходя из времени их использования (срока службы), устанавливаемого патентами, свидетельствами, лицензиями, соответствующими договорами и другими документами, подтверждающими права правообладателя.

При невозможности определения нормативного срока службы нематериального актива нормы амортизационных отчислений по нему устанавливаются по решению комиссии:

• по средствам индивидуализации участников гражданского оборота товаров, услуг (фирменные наименования, товарные знаки) - на срок до 20 лет, но не более срока деятельности организации;

• по изобретениям, полезным моделям, промышленным образцам, ноу-хау - на срок до 20 лет;

• по другим объектам - на срок до 10 лет, но не более срока деятельности организации.

По приказу руководителя организации должен быть установлен конкретный срок полезного использования каждого объекта нематериальных активов.

Объясняется это тем, что нематериальные активы используются длительное время и весь срок полезного использования они должны приносить экономическую выгоду.

Срок полезного использования может не совпадать с нормативным сроком службы данного объекта. Например, патент на изобретение в соответствии с патентным законодательством действует 20 лет, а организация может установить срок его полезного использования более короткий в сравнении с аналогичными объектами, с учетом технического устаревания объекта, с учетом изменения конкурентоспособности продукции или услуг.

Начисление амортизации не прекращается в течение срока полезного использования объекта нематериальных активов, кроме случаев консервации всей организации (предприятия). Начисление амортизации не зависит от финансовых результатов работы организации.

Амортизация по нематериальным активам, в отличие от основных средств, начисляется линейным, равномерным способом, т.е. в размере 1/12 годовой суммы. Но возможно применение способа уменьшаемого остатка, когда амортизация рассчитывается исходя из остаточной стоимости на начало года и срока полезного использования.

Все эти моменты должны найти отражение в приказе руководителя об учетной политике.

По некоторым видам нематериальных активов амортизацию можно не начислять в том случае, когда экономическая выгода от их применения не уменьшается (например, права на ноу-хау, товарные знаки и др.).

Если выбывает объект до полного истечения срока полезного использования, то недоамортизированная стоимость объекта списывается на финансовый результат:

Д-т 91 «Операционные доходы и расходы»

К-т 04 «Нематериальные активы».

Начисление амортизации преследует цель компенсировать затраты на приобретение объектов, а создание амортизационного фонда- обеспечить формирование источника финансирования будущих приобретений данных активов. Амортизационный фонд нематериальных активов учитывается на забалансовом счете 013 (по дебету - начисление, по кредиту - использование).

Амортизационный фонд воспроизводства нематериальных активов на забалансовом счете 013 ежемесячно формируется по аналогии с основными средствами, т.е. по удельному весу амортизационных отчислений, начисленных за месяц по нематериальным активам, к полной себестоимости реализованной продукции за данный месяц, списанной в дебет субсчета 90-2 «Себестоимость реализации» (см. гл. 10 «Учет основных средств»).

Следует добавить, что если организация получает лицензию, разрешение, сертификат сроком действия до 12 месяцев, то расходы по их получению не учитываются в составе нематериальных активов, а относятся на расходы будущих периодов (счет 97) со списанием их на себестоимость помесячно или за счет других источников:

Д-т 97

К-т 51 и

Д-т 20, 25, 26, 44

К-т 97.

Затраты на прикладные программы для ЭВМ и компьютерные базы данных с 1 апреля 2003 года учитываются в составе расходов будущих периодов или в составе основных средств, если программа для ЭВМ или компьютерная база не отделимы от объекта основных средств.

По объектам, не участвующим в предпринимательской деятельности, амортизация относится на счет 92:

Д-т 92

К-т 05; по объектам, неиспользуемым в данном месяце, на счет 91:

Д-т 91

К-т 05; по участвующим в деятельности на счета затрат:

Д-т 20, 23, 26

К-т 05.

По НИОКР счет 05 не используется:

Д-т 20, 26

К-т 04.

4.5 Учет выбытия нематериальных активов

Выбывают нематериальные активы в случае:

- списания по истечении срока его полезного использования или нормативного срока службы;

- реализации;

- безвозмездной передачи;

- внесения в качестве вклада в уставный фонд другой организации;

- в других случаях, предусмотренных законодательством.

В случае передачи имущественных прав по договору уступки происходит уменьшение принадлежащих организации нематериальных активов.

В случае передачи имущественных прав по лицензионному или авторскому договору уменьшение стоимости нематериальных активов не происходит.

Одновременно при выбытии нематериальных активов уменьшается их первоначальная стоимость и сумма накопленных за период эксплуатации амортизационных отчислений.

Остаточная стоимость списываемого объекта, а также выручка от реализации актива, получение новых средств в обмен на выбывающий объект нематериальных активов отражаются на активно-пассивном счете 91 «Операционные доходы и расходы».

При реализации нематериальных активов записи по счетам будут следующие:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Зачисление нематериальных активов в группу выбывающих (по первоначальной стоимости)

04 субсчет

«Выбытие

нематериальных

активов»

04

Списание накопленной амортизации по объекту нематериальных активов

05

04 субсчет

«Выбытие

нематериальных

'активов»

Списание остаточной стоимости выбывающего объекта нематериальных активов

91-2

04 субсчет

«Выбытие

нематериальных

активов»

Начисление НДС от цены реализации

91-3

68-2

Передача объекта покупателю по цене реализации

62

91-1

Списание финансового результата от выбытия нематериальных активов

99 91-9

91-9 99

При списании нематериальных активов записи по счетам будут следующие:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Зачисление нематериальных активов в группу выбывающих (по первоначальной стоимости)

04 субсчет

«Выбытие Нематериальных активов»

04

Списание накопленной амортизации по объекту нематериальных активов

05

04 субсчет

«Выбытие нематериальных активов»

Списание остаточной стоимости выбывающего объекта нематериальных активов

91-2

04 субсчет

«Выбытие нематериальных активов»

Начисление в бюджет НДС от остаточной стоимости нематериальных активов

91-3

68-2

Списание финансового результата от выбытия нематериальных активов

99

91-9

При безвозмездном выбытии нематериальных активов записи по счетам будут следующие:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Зачисление нематериальных активов в группу выбывающих (по первоначальной стоимости)

04 субсчет

«Выбытие Нематериальных активов»

04

Списание накопленной амортизации по объекту нематериальных активов

05

04 субсчет

«Выбытие Нематериальных активов»

Списание остаточной стоимости объекта нематериальных активов

92-2

04 субсчет

«Выбытие Нематериальных активов»

Начисление НДС от остаточной стоимости

92-3

68

Списание финансового результата от выбытия нематериальных активов

99

92-9

На сумму убытка от безвозмездной передачи нематериальных активов налогооблагаемая прибыль не уменьшается (корректируется).

Безвозмездная передача нематериальных активов в пределах одного собственника отражается на счете 83 «Добавочный фонд» вместо счета 92-2 «Внереализационные расходы».

НДС при безвозмездной передаче в пределах одного собственника не начисляется.

Не начисляется НДС также при ликвидации нематериальных активов в случаях чрезвычайных происшествий и стихийных бедствий.

Списание нематериальных активов по причине стихийных бедствий отражается на счете 92-2 «Внереализационные расходы».

При внесении нематериальными активами в качестве, вклада в уставный фонд других организаций записи по счетам будут следующие:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Зачисление нематериальных активов в группу выбывающих (по первоначальной стоимости)

04 субсчет

«Выбытие нематериальных активов»

04

Списание накопленной амортизации по объекту нематериальных активов

05

04 субсчет

«Выбытие нематериальных активов»

Списание остаточной стоимости объекта нематериальных активов

91-2

04 субсчет

«Выбытие

нематериальных

активов»

Списание рыночной (экспертной) стоимости нематериальных активов

58-1

91-1

Списание финансового результата, полученного путем сравнения дебетового и кредитового оборота субсчетов 91-2,91-1

91-9 99

99 91-9

При внесении нематериальных активов в уставный фонд другой организации НДС не начисляется.

4.6 Учет передачи прав

Правообладатель имеет право передать свои права на использование объектов интеллектуальной собственности пользователю по лицензионному договору, авторскому договору.

Собственник авторских прав, или лицензиар, при передаче неисключительного права пользования произведениями науки, литературы, искусства сохраняет за собой все права, подтвержденные патентом, свидетельством. Переданный в пользование объект не списывается с баланса правообладателя и продолжает числиться на счете 04 «Нематериальные активы» на отдельном субсчете «Нематериальные активы, переданные в пользование».

Лицензионным, авторским договором в пользу правообладателя предусматриваются «паушальные платежи», являющиеся его доходом.

Если у организации-правообладателя предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретение, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности, является предметом деятельности, то платежи отражаются на счете 90 «Реализация». Если же это не является предметом деятельности, то такой доход отражается в составе внереализационных доходов на счете 91 «Операционные доходы и расходы». «Паушальный платеж» (от нем. pauschal -взятый оптом) - это определенная, твердо зафиксированная всоглашении сумма лицензионного вознаграждения, которая устанавливается исходя из возможного экономического эффекта и ожидаемых прибылей и не ставится в зависимость от объема производства, продаж или прибылей.

«Паушальный платеж» может осуществляться денежными средствами, ценными бумагами, а также путем передачи встречной технической документации на право пользования ноу-хау, технологией производства продукции или услуг.

Записи по счетам у лицензиара будут зависеть от принятого метода учета выручки и признания прибыли:

Содержание операции

Дебет

Кредит

I. Учет выручки по отгрузке

Переданы неисключительные права

62,76

90,91

Получены «паушальные платежи» по договору

51

62,76

Начислен НДС и другие отчисления

90

68

Начислен НДС при неосновном виде деятельности

91

68

II. Учет выручки по оплате за отгруженные товары, услуги

Переданы неисключительные права

76

98

Получены «паушальные платежи» по договору

51

76

Отражен доход по договору о передаче прав

98

91,90

Начислены отчисления от выручки

90

68

Начислен НДС

91,90

68

Отражен финансовый результат

90

99

Лицензиат, или пользователь авторских прав, получая неисключительные имущественные права, учитывает их не на забалансовом счете, как это было ранее, а на счете 04 «Нематериальные активы» по стоимости затрат на приобретение с учетом «паушального платежа». Производится начисление амортизации:

Д-т 20, 26

К-т 05.

Вместо «паушальных платежей» в лицензионном договоре может быть предусмотрена другая форма вознаграждения - «роялти». «Роялти» - это периодические отчисления в виде фиксированных ставок от объема произведенной и реализуемой продукции (работ, услуг).

Если договором предусмотрены периодические платежи («роялти»), то они списываются на затраты:

Д-т 20, 26 и Д-т 76

К-т 76 (97) и К-т 51.

В случае передачи имущественных прав по договору уступки происходит передача исключительных прав собственника и отражается выбытие (реализация) нематериальных активов.

4.7 Инвентаризация нематериальных активов

Порядок и сроки проведения инвентаризации нематериальных активов определяет руководитель организации, но не реже одного раза в год.

Задача инвентаризационной комиссии состоит в том, чтобы проверить достоверность учетных данных и соответствие их фактическому наличию активов.

При инвентаризации проверяется наличие учетных регистров по нематериальным активам, их аналитический учет, наличие и состояние технической документации, места использования нематериальных активов, правильность оценки и законность использования объектов.

Инвентаризационная комиссия изучает документацию по каждому объекту и записывает фактическое наличие в инвентаризационную опись по наименованиям. В отдельную опись записываются неучтенные объекты и объекты, по которым истек срок действия. Неучтенные объекты в описи отражаются по рыночной стоимости.

Неучтенные объекты оцениваются по рыночной стоимости и отражаются записью:

Д-т 04 «Нематериальные активы»

К-т 92 «Внереализационные доходы и расходы».

Выясняется, когда они приобретены, по чьему распоряжению и куда списаны затраты по их приобретению. Комиссия также проверяет необходимость использования объекта, приносит ли его использование доход организации.

5. УЧЕТ ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПАСОВ

5.1 Понятие и классификация производственных запасов

В процессе производства продукции, выполнения работ и оказания услуг кроме орудий труда используются предметы труда.

В отличие от основных средств эти материальные ценности, как правило, потребляются полностью в одном производственном цикле и их стоимость целиком переносится на изготовленную продукцию (работы, услуги).

Основной задачей бухгалтерского учета производственных запасов является: контроль за поступлением и учетом затрат по их поступлению; контроль за соблюдением норм производственного расхода; обеспечение сохранности; обеспечение разумной экономии средств; правильное распределение материалов по объектам калькулирования.

В зависимости от назначения производственных запасов они подразделяются на следующие группы:

- сырье и основные материалы, которые составляют вещественную основу продукции и являются необходимыми компонентами при ее изготовлении. Сырьем называют продукцию сельского хозяйства и добывающей промышленности (картофель, зерно, хлопок, нефть и т.д.), а материалами - продукцию обрабатывающей промышленности (крахмал, мука, ткань, древесина и т.д.);

- вспомогательные материалы используются для воздействия на сырье и основные материалы (специи, красители в пищевой промышленности, пуговицы, нитки в швейной промышленности), а также для обслуживания процесса производства (смазочные материалы и др.);

- покупные полуфабрикаты, комплектующие изделия, конструкции и детали, которые уже прошли некоторые стадии обработки, но не являются готовой продукцией, а составляют ее материальную основу (панели для строительства домов и др.);

- топливо для производственных и хозяйственных нужд (бензин, нефть, дизельное топливо, газ, уголь, торф, дрова и др.);

- тара и тарные материалы, используемые для упаковки, хранения, транспортировки готовой продукции и материалов;

запасные части, используемые для ремонта и замены изношенных деталей машин, оборудования, транспортных средств, а также для учета автомобильных шин в обороте и запасе; материалы, переданные в переработку на сторону; инвентарь и хозяйственные принадлежности; специальная оснастка и специальная одежда на складе; специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации. В соответствии с данной классификацией открываются субсчета к активному счету 10 «Материалы».

На субсчете 10-1 «Сырье и материалы» учитывается наличие и сырья и материалов, которые образуют основу вырабатываемой продукции. Здесь же учитываются и вспомогательные материалы.

На субсчете 10-2 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, детали и конструкции» учитывается наличие и движение покупных полуфабрикатов, комплектующих изделий для комплектации выпускаемой продукции и требующие обработки, сборки.

На субсчете 10-3 «Топливо» учитывается наличие и движение нефтепродуктов (нефть, бензин, дизельное топливо, керосин и Пр.), смазочных материалов для транспорта и технологических нужд, для отопления и выработки энергии (уголь, торф, дрова) и газообразного топлива. При использовании кредитных карт па нефтепродукты учет их поступления и расходования также ведется на данном субсчете. Нефтепродукты необходимо учитывать по местам хранения - на складах и баках транспортных средств. К субсчету 10-3 должны быть открыты аналитические счета: «Топливо на складах», «Топливо по кредитным карточкам», «Топливо в баках транспортных средств».

На субсчете 10-4 «Тара и тарные материалы» учитывается наличие и движение всех видов тары (кроме хозяйственного инвентаря), а также материалов и деталей, предназначенных для изготовления тары.

Тара на тарных складах должна учитываться по видам, исходному материалу и категориям.

Снабженческие, сбытовые и торговые организации учитывают тару под товарами и тару порожнюю на счете 41 «Товары».

На субсчете 10-5 «Запасные части» учитываются готовые детали и узлы для ремонта транспортных средств, оборудования, а также шины транспортных средств в запасе и обороте. Здесь же учитывается движение обменного фонда полнокомплектных машин, оборудования, двигателей, узлов, агрегатов, создаваемых в ремонтных подразделениях, на технических обменных пунктах. Шины транспортных средств (покрышка, камера и ободная лента), находящиеся на колесах и в запасе при транспортных средствах, включаемые в их первоначальную стоимость, учитываются в составе основных средств.

На субсчете 10-6 «Прочие материалы» учитываются отходы производства; неисправимый брак; материальные ценности, полученные от выбытия основных средств, которые могут быть использованы как материалы, топливо или запасные части в данной организации; изношенные шины и т.п.

На субсчете 10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону» учитывается движение материалов, переданных в переработку на сторону, стоимость которых затем включается в затраты на производство полученных из них изделий.

На субсчете 10-8 «Строительные материалы» организациями-застройщиками учитываются материалы, необходимые для строительных и монтажных работ.

На субсчете 10-9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности», учитываются инвентарь и хозяйственные принадлежности в составе средств в обороте.

Как было сказано ранее, постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 21 апреля 2004 года №72 установлен лимит отнесения средств труда в состав оборотных средств - в пределах 30 базовых величин за единицу, а ковры и ковровые изделия - в пределах 10 базовых величин за единицу. При этом для сравнения с лимитом стоимость предметов принимается без налога на добавленную стоимость.

На субсчете 10-10 «Специальная оснастка и специальная одежда на складе» учитывается движение специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, находящейся на складах организации и в иных местах хранения.

На субсчете 10-11 «Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации» учитываются те же предметы, что и на субсчете 10-10, но находящиеся в эксплуатации.

Организации, занятые производством сельскохозяйственной продукции, открывают и ряд других субсчетов: «семена и посадочные материалы», «корма», «минеральные удобрения» и др.

Материалы классифицируют и по техническим свойствам: черные и цветные металлы, прокат и др., а также по видам, сортам, маркам.

Для обеспечения четкости в учете материалов, для использования в учете вычислительной техники очень важным вопросом является установление номенклатурных номеров каждому виду, юрту, марке материалов.

Цифровое обозначение каждого наименования, вида, сорта материалов записывают в особый реестр, который называется номенклатурой-ценником. Указывается также единица измерения (штуки, килограммы, метры и др.) и учетная цена. Эта информация вводится в машинные носители и первичные документы и предназначена для постоянного использования. При кодировании в номенклатурах-ценниках используются семи-, восьмизначные коды: первые две цифры указывают синтетический счет, две последующие цифры - субсчет, затем две-три цифры - группу материалов, остальные цифры - различные признаки материалов. 11оменклатурой-ценником пользуется не только бухгалтерия, но и отдел материально-технического снабжения, плановый и т.д.

Число знаков при кодировании должно быть небольшим, но полным для характеристики важных отличительных признаков материалов. Запасные коды оставляют для материалов, которые могут поступить в последующее время.

5.2 Оценка производственных запасов при их поступлении

В соответствии с Инструкцией Министерства финансов Республики Беларусь от 17 июля 2007 года № 114 производственные запасы В бухгалтерском учете и отчетности отражаются по фактической себестоимости, в которую включаются:

- сумма, уплаченная поставщику (продавцу) согласно договору поставок (за исключением налога на добавленную стоимость);

- сумма, уплаченная организациям за консультационные услуги по приобретению производственных запасов;

- таможенные пошлины;

- расходы на транспортировку, хранение и доставку, а также на страхование груза в пути следования;

- проценты по кредитам и займам до принятия материалов к учету;

- иные затраты (подработка, сортировка, фасовка и др.).

Но при большом движении материалов, большой их номенклатуре сложно подсчитать фактическую себестоимость до окончания месяца без наличия документов автотранспортных организаций, по расходам на погрузочно-разгрузочные работы и другие расходы. А отпускать на производство материалы надо ежедневно, поэтому возникает потребность в большей части организаций вести учет материалов по учетным ценам, заранее установленным, либо по плановой нормативной себестоимости.

В этом случае отклонения фактической себестоимости материалов от их стоимости по учетным ценам учитываются на счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

Фактическая себестоимость производственных запасов, изготовленных самой организацией, образуется из фактических затрат, связанных с производством данных запасов.

Фактическая себестоимость производственных запасов, внесенная учредителями в уставный фонд организации, складывается из денежной оценки, согласованной учредителями и подтвержденной оценкой по акту экспертизы.

Экспертная оценка проводится компетентными органами при наличии соответствующей лицензии оценщиков.

Фактическая себестоимость производственных запасов, полученных безвозмездно по договору дарения, определяется исходя из рыночной стоимости на дату оприходования.

Стоимость производственных запасов, приобретенных за иностранную валюту, переводится в белорусские рубли по курсу Национального банка Республики Беларусь на дату принятия запасов к бухгалтерскому учету.

Когда производятся записи по приходу сырья и материалов, важным вопросом является определение даты принятия приобретенных сырья и материалов на бухгалтерский учет.

Если сырье и материалы поступают от резидентов Республики Беларусь, то они принимаются к учету в день поступления их на склад получателя по накладным ТТН-1 и ТН-2.

Мели сырье и материалы поступают из-за пределов Республики Беларусь (от нерезидентов) и их стоимость выражена в иностранной валюте, то при наличии таможенного контроля и таможенного оформления датой принятия сырья и материалов на учет является дата таможенного оформления, указанная в графе «А» грузовой таможенной декларации. На эту дату необходимо пересчитать в белорусские рубли стоимость сырья и материалов, выраженную и иностранной валюте, по официальному курсу валюты, установленному Национальным банком Республики Беларусь.

При приобретении сырья и материалов (и иного имущества) 1л пределами Республики Беларусь за иностранную валюту при отсутствии таможенного контроля и таможенного оформления цатой получения сырья и материалов является дата поступления имущества, указанная в накладной.

НДС в покупную стоимость сырья и материалов не включается, а подлежит вычету при уплате в бюджет налога, рассчитанного от реализации товаров. Вместе с тем согласно Инструкции о порядке исчисления и уплаты НДС от 31 января 2004 года № 16 (в редакции от 25 января 2006 года № 11) налогоплательщикам дано право относить НДС при покупке или при ввозе товаров на таможенную территорию Республики Беларусь на увеличение стоимости товаров. Тогда НДС не указывается в книге покупок и соответствен но не подлежит вычету.

Проценты по кредитам и займам, полученным на приобретение товаров, материалов после принятия имущества к учету, относятся в дебет счета 91 «Операционные доходы и расходы», а до принятия на учет имущества относятся на увеличение его стоимости.

Курсовые разницы от переоценки дебиторской и кредиторской задолженности на стоимость сырья и материалов не относятся.

Комиссионные вознаграждения в зависимости от направления купленной валюты относятся в дебет счета 10 «Материалы», 08 «Вложения во внеоборотные активы», 20, 26 - затраты на производство с кредита счетов 51, 52.

Суммовые разницы, возникающие при покупке сырья и материалов, относятся на счет 92 «Внереализационные доходы и расходы».

Проценты по кредитам, полученным под основные средства, в конце года относятся на увеличение первоначальной стоимости основных средств.

5.3 Способы оценки при отпуске производственных запасов

При отпуске производственных запасов в производство и на другие нужды их оценка может производиться одним из следующих способов:

- по фактической себестоимости каждой единицы;

- по средней себестоимости;

- по учетным ценам с учетом отклонений от их фактической стоимости;

- по ценам первых по времени приобретения запасов (способ ФИФО);

- по ценам последних по времени приобретения запасов (способ ЛИФО).

Использование того или иного способа отражается в учетной политике на весь хозяйственный год.

Фактическая себестоимость заготовления каждой единицы материалов исчисляется небольшой частью организаций по основным видам сырья и материалов (драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.).

Наиболее распространенным способом учета расхода материалов является списание по учетным ценам в течение месяца (это средняя цена приобретения либо плановая нормативная себестоимость), а в конце месяца списывается соответствующая доля отклонений фактической себестоимости материалов от стоимости их по учетным ценам. Способ ФИФО означает: первая партия материалов на приход - первая в расход.

ЛИФО - это способ оценки производственных запасов по восстановленной стоимости (по текущим ценам) исходя из правила: последняя партия на приход - первая в расход. Списанные в производство материалы оцениваются по стоимости последней закупочной партии, затем предыдущей и т.д., хотя их фактическое движение на складе может быть иным.

Ниже приводится пример расчета стоимости материала, израсходованного на производство, и оценки его конечного остатка на складе методом ЛИФО.

Показатели

Кол-во единиц

Цена, руб.

Сумма, тыс. руб.

Остаток на начало месяца

1000

100

100

Поступило за месяц

8800

1250

В том числе:

1 -я партия

2000

120

240

2-я партия

1800

135

243

3-я партия

2500

146

365

4-я партия

1500

158

237

5-я партия

1000

165

165

Расход за месяц

5700

X

X

Остаток на конец месяца

4100

X

X

Расчет по методу ЛИФО

Расход всего

5700

X

861,5

В том числе:

из 5-й партии

1000

165

165

из 4-й партии

1500

158

237

из 3-й партии

2500

146

365

из 2-й партии

700

135

94,5

Остаток на конец месяца, всего

4100

X

488,5

В том числе:

из 2-й партии

1100

135

148,5

из 1-й партии

2000

120

240

Остаток на начало месяца

1000

100

100

Оценку производственных запасов, израсходованных на производство, допускается осуществлять по указанному методу без партионного учета, применяя балансовый прием оценки израсходованных материалов по формуле

Р = Н + П - К,

где Р - стоимость израсходованных материалов; Н, К - стоимость начального и конечного остатка материалов; П - стоимость поступивших материалов.

Остаток по методу ЛИФО.

Остаток на конец месяца - 488,5 тыс. руб.

Расход: 100 + 1250 - 488,5 = 861,5 тыс. руб.

Подтверждением цены партии последнего приобретения служат накладные поставщика, а также сведения об уровне цен на товарно-материальные ценности, опубликованные в печати, и справки предприятий-изготовителей аналогичных материалов.

Постановлением Министерства финансов, Министерства экономики, Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 29 декабря 2001 года № 134/219/139 принято Положение о порядке бухгалтерского учета материалов, незавершенного производства, готовой и отгруженной продукции в организациях промышленности.

Дата начала применения порядка учета материалов, незавершенного производства, готовой и отгруженной продукции в соответствии с настоящим Положением (далее - исходная дата) устанавливается учетной политикой организации и утверждается приказом руководителя организации.

Особенности бухгалтерского учета материалов в соответствии с настоящим Положением состоят в следующем.

Материалы учитываются на субсчетах 10-1-10-5 счета 10 «Материалы» в фиксированных ценах.

Фиксированной является единая цена на каждое наименование материалов, которая устанавливается на отчетный год и в течение года не меняется.

При определении фиксированной цены каждого наименования материалов за основу берется цена, установленная его производителем (поставщиком) и действующая на исходную дату, вне зависимости от формы расчетов с поставщиками (денежной или неденежной).

Отклонения, относящиеся к израсходованным материалам, как и транспортно-заготовительные расходы подлежат ежемесячному списанию на те же бухгалтерские счета, по дебету которых отражен расход материалов (счета производства, расходов на обслуживание производства и управления, товаров отгруженных, реализации и др.). При отсутствии в отчетном месяце дебетовых оборотов по субсчетам 10-1-10-5 счета 10 «Материалы» расчет суммы отклонений, относящихся к израсходованным материалам, производится исходя из коэффициента, сложившегося в месяце последнего оприходования материалов.

На основании установленных фиксированных цен на материалы формируется номенклатура-ценник. В номенклатуру-ценник включаются все наименования материалов, необходимые для изготовления выпускаемой продукции и обеспечения производственного процесса, вне зависимости от их наличия на складах на исходную дату или дату перехода на новые фиксированные цены.

В течение года номенклатура-ценник дополняется в случаях поступления отсутствующих в нем наименований материалов.

Фиксация цен на вновь поступающие наименования материалов производится исходя из условий, существовавших на исходную дату (в первый год применения настоящего Положения).

По окончании отчетного года организация обязана пересмотреть фиксированные цены на материалы. При этом новые фиксированные цены устанавливаются исходя из уровня цен производителей (поставщиков) по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным (далее - дата перехода на новые фиксированные цены).

Отклонения между стоимостью материалов в фактической себестоимости приобретения (заготовления) и фиксированных ценах отражаются на счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей». На этом же счете учитываются транспортно-заготовительные расходы.

На исходную дату проводится переоформление карточек складского учета. На каждое наименование материалов открывается одна карточка с указанием в ней фиксированной цены. Разница между стоимостью материалов в фиксированных ценах и ценах поставщиков единовременно на исходную дату регулируется счетом 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

Пример.

Наименование материала - А.

Остаток на исходную дату:

Количество

Цена

Сумма

Карточка 1

10

5000

50 000

Карточка 2

18

4500

81 000

Карточка 3

5

6700

33 500

Итого

33

164 500

Установленная фиксированная цена - 5000. Остаток после переоформления карточек:

Количество Цена Сумма

Карточка 1 33 5000 165 000

Разница в стоимости (165 000 - 164 500) = 500. Бухгалтерская проводка на исходную дату

Дебет Кредит Сумма

10 16 500

При пересмотре фиксированных цен на материалы разница между стоимостью материалов в фиксированных ценах, действовавших до и установленных после их пересмотра, отражается в бухгалтерском учете в месяце, предшествующем дате перехода на новые фиксированные цены, записью по дебету (кредиту) счета 10 «Материалы» и кредиту (дебету) счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

В месяце, предшествующем дате перехода на новые фиксированные цены, счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» закрывается бухгалтерской записью по дебету счета 16 и кредиту счета 91 «Операционные доходы и расходы» или сторнировочной записью в той же корреспонденции счетов и сальдо на конец отчетного года (дату перехода на новые фиксированные цены) не имеет.

При получении материалов от поставщиков по денежным контрактам их стоимость в приходных ордерах указывается в двух оценках: в фиксированных ценах, согласно номенклатуре-ценнику, и в ценах приходуемой поставки.

При этом делаются следующие бухгалтерские записи:

Дебет Кредит

10 60 на стоимость материалов в фиксированных ценах

16 60 на разницу стоимости материалов в ценах приходуемой поставки и фиксированных ценах

18 60 на сумму налога на добавленную стоимость, предъявленного поставщиком

Таким образом, счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» кредитуется на всю сумму образовавшейся задолженности по данной поставке согласно расчетным документам поставщика.

Коэффициент, на основании которого рассчитывается сумма отклонений, подлежащих списанию, исчисляется без учета остатков по счетам 10 «Материалы» (в том числе и субсчетам и счетам аналитического учета (группам материалов)) и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» (в том числе в разрезе аналитических счетов) на начало периода.

При составлении единого расчета в целом по счету 10 «Материалы» (без подразделения на субсчета и счета аналитического учета (группы материалов)) коэффициент представляет собой отношение суммы отклонений, приходящихся на оприходованные за месяц материалы, к стоимости этих материалов в фиксированных ценах. Определенный таким образом коэффициент умножается на всю сумму израсходованных материалов, даже если расход материалов в фиксированных ценах превышает их приход.

Пример.

Счет 10 (в фиксированных ценах) Счет 16

Остаток 10 000 800

на начало месяца

Приход 4000 500

Коэффициент 500 / 4000 = 0,1250

Расчет суммы отклонений, относящихся к израсходованным материалам:

3800x0,1250 = 475. Израсходовано - всего 3800 475

В том числе:

в производство 3500 437,5

на сторону 300 37,5

Остаток на конец месяца 10 200 825

Бухгалтерские проводки будут:

Д-т 20, 23

К-т 10-3500 руб.,

Д-т 20, 23

К-т 16-437,5 руб.

Материалы и комплектующие в составе незавершенного производства отражаются также в фиксированных ценах.

Расчет изменения суммы отклонений в себестоимости остатков готовой продукции на начало месяца производится по следующей форме:

Номер строки

Показатель

Месяц изготовления

1

Стоимость остатков по счету 43 «Готовая продукция» в ценах поступления на склад

2

Отношение фактической себестоимости готовой продукции соответствующего месяца к ее стоимости в ценах поступления на склад

3

Фактическая себестоимость остатков по счету 43 «Готовая продукция» (строка 1 * строку 2)

4

Удельный вес стоимости материалов в фиксированных ценах в затратах на производство соответствующего месяца

5

Сумма материалов в фиксированных ценах в фактической себестоимости остатков по счету 43 «Готовая продукция» (строка 3 * строку 4)

6

Коэффициент отклонений по приходу материалов за текущий месяц

7

Коэффициент отклонений по приходу материалов за предыдущий месяц

8

Разность коэффициентов отклонений (строка 6 - строка 7)

9

Сумма изменения (строка 5 * строку 8)

Расчет суммы изменения отклонения в себестоимости остатков отгруженной продукции производится в случае, если учетной политикой организации предусмотрен вариант учета реализации продукции по мере ее оплаты.

Номер строки

Показатель

Месяц изготовления

1

Стоимость остатков по счету 45 «Товары отгруженные» в ценах поступления на склад

2

Отношение фактической себестоимости готовой продукции соответствующего месяца к ее стоимости в ценах поступления на склад

3

Фактическая себестоимость остатков по счету 45 «Товары отгруженные» (строка 1 * строку 2)

4

Удельный вес стоимости материалов в фиксированных ценах в затратах на производство соответствующего месяца

5

Сумма материалов в фиксированных ценах в фактической себестоимости остатков по счету 45 «Товары отгруженные» (строка 3 х строку 4)

6

Коэффициент отклонений по приходу материалов за текущий месяц

7

Коэффициент отклонений по приходу материалов за предыдущий месяц

8

Разность коэффициентов отклонений (строка 6 - строка 7)

9

Сумма изменения (строка 5 * строку 8)

Суммы отклонений в себестоимости готовой продукции и товаров отгруженных отражаются бухгалтерской проводкой: Д-т43,45 К-т 91 или сторнировочной записью.

5.4 Документальное оформление поступления производственных

запасов

Материальные ценности поступают от поставщиков, подотчетных лиц, в порядке децентрализованных закупок, от собственного производства, от ликвидации основных средств, безвозмездное получение, в счет вклада в уставный фонд.

Документы по поступлению, а затем по расходованию материальных ресурсов играют наиважнейшую роль для целей контроля за движением, сохранностью и экономным расходованием средств.

Все лица, имеющие отношение к товарно-транспортным операциям, должны тщательно изучить Инструкцию о порядке бухгалтерского учета материалов (от 17 июля 2007 года № 114) и Инструкцию по заполнению товарно-транспортных накладных, форма № ТТН-1, и товарных накладных, форма № ТН-2, а также все другие товарные документы (постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 14 мая 2001 года № 53).

Предприятия-покупатели заключают договоры поставок с предприятиями-поставщиками. В этих договорах предусматриваются все права и обязанности обеих сторон, объем, ассортимент, сроки поставок, меры ответственности за нарушение условий договора. Отгружая материалы, поставщик высылает покупателю расчетные и другие сопроводительные документы - платежное требование-поручение, товарно-транспортную накладную, сертификаты, удостоверения качества, счета-фактуры, квитанцию к железнодорожной накладной и др.

Поступившие документы передаются в отдел материально-технического снабжения (маркетинговая служба), где они тщательно проверяются с точки зрения их оформления и проверки объема поставки, ассортимента, сроков, цен и т.д.

Затем заполняются ведомость (машинограмма) оперативного учета выполнения договоров поставок и журнал учета поступающих грузов. В журнале указывается дата поступления груза, регистрационный номер, наименование поставщика, дата и номер транспортного документа, род груза, сумма счета, номер и дата приходного ордера, акта приемки, запроса о розыске груза, отметка об оплате груза.

В отделе снабжения на документах поставщика делается отметка о полном или частичном акцепте (согласии на оплату).

Проверенные документы поступают в бухгалтерию, квитанции транспортных организаций передаются экспедитору для получения груза. Экспедитор, принимая грузы на станции железной дороги, пристани или непосредственно у поставщика, проверяет груз по массе (весу) и числу мест. В случае претензий к транспортной организации (недостача мест, массы груза, бой, порча, повреждение тары и т.д.) с участием начальника станции составляется коммерческий акт, а при хищении груза - и с участием железнодорожной милиции. Такой акт является основанием для предъявления претензии к транспортной организации или же поставщику (ненадлежащая упаковка груза).

При отгрузке и перевозке товаров автомобильным транспортном основным документом является товарно-транспортная накладная (ТТН-1), которую грузоотправитель выписывает в четырех экземплярах: первый - остается у грузополучателя и служит основанием для оприходования груза; второй - остается у грузоотправителя и служит основанием для списания материальных ценностей; третий и четвертый экземпляры, заверенные подписями и печатями (штампами) грузоотправителя и грузополучателя, сдаются перевозчику. Третий - служит основанием для расчета за транспорт, и перевозчик его отправит плательщику-заказчику автотранспорта. Четвертый экземпляр прилагается к путевому листу для учета работы транспорта и начисления заработной платы водителю. В ТТН-1 необходимо правильно и полно заполнить все реквизиты накладной.

При отсутствии расхождений между фактическими данными груза и данными поставщика в ТТН-1 никаких дублирующих документов типа приходного ордера (ф. № М-4) выписывать не следует. На ТТН-1 ставится штамп грузополучателя с указанием количества и стоимости груза, дата и Ф.И.О. получателя материалов и его подпись (материально ответственного лица).

Когда же при приемке груза расхождения установлены, то приемка груза приостанавливается и создается комиссия с участием представителя поставщика или представителя незаинтересованной организации для составления акта приемки (ф. № М-7), который является основанием для предъявления претензии поставщику. Фактический груз в этом случае принимается по приходному ордеру (ф. № М-4).

Со всеми материально ответственными лицами (экспедиторы, заведующие складами, кладовщики и др.) должен быть заключен договор о полной материальной ответственности в двух экземплярах (один - администрации, второй - экспедитору, заведующему складом).

Материально ответственные лица должны знать Положение о приемке товаров по количеству и качеству, сроках составления актов с учетом специфики товаров, материалов и места составления актов (на станции или складе грузополучателя), знать требования по заполнению товарных документов, в частности ТТН-1 и ТН-2 (это бланки строгой отчетности, имеющие типографский номер и серию). Сама бухгалтерия предприятий всех форм собственности должна руководствоваться Положением о порядке использования бланков строгой отчетности от 21 февраля 2002 года №21, утвержденным Министерством финансов Республики Беларусь.

Используется и другая форма накладной - товарная накладная (ф. № ТН-2), которой оформляется приемка и отпуск груза, если его перемещение осуществляется без участия автотранспортных средств (почтой или нарочным), и заполняется она в двух экземплярах: первый - с подписью и печатью отправителя и получателя груза остается у грузополучателя, второй - у грузоотправителя.

Напоминаем, поставщик имеет право вносить в накладную оговоренные исправления, а получатель не имеет права этого делать.

При получении материалов непосредственно со склада поставщика экспедитор должен иметь доверенность, которая выписывается в одном экземпляре (ф. № М-2, М-2а) и действует не более 15 календарных дней со дня выписки, а при плановых платежах - весь календарный месяц. Гражданским кодексом Республики Беларусь (ст. 187) установлен срок действия доверенности (постоянной) до 3 лет.

Учет выданных доверенностей ведется в специальном журнале (ф. № М-3).

Неиспользованные доверенности подлежат возврату и аннулированию.

Актом оформляются так называемые «неотфактурованные поставки» (прибывшие без сопроводительных документов поставщика). Принимаются меры по розыску поставщика и сопроводительных документов. Цены груза берутся по аналогии с предыдущими поставками. Поставки относятся на забалансовый счет 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».

Если поступили незаказанные материалы, товары, или некачественные, или имеет место бой, лом и т.п. и покупатель отказывается от их акцепта, то такие грузы записываются на складе в отдельную книгу, а в бухгалтерии на забалансовый счет 002 и с поставщиком выясняются вопросы возврата, переотправки груза.

Сырье и материалы заказчика, принятые в переработку (давальческое сырье), учитываются у получателя на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые в переработку».

Поступление материалов собственного изготовления, отходов производства, материалов от списания основных средств оформляется накладными на внутреннее перемещение в двух экземплярах: один - для цеха-сдатчика для списания материалов, второй — складу-получателю для их оприходования.

Подотчетные лица приобретают материалы за наличные деньги или расчетные чеки в торговле, на колхозных рынках, у населения, у кооператоров.

К авансовому отчету должен быть приложен товарный счет и кассовый чек (из магазина) и акт (справка), где указывается дата, место покупки материалов, наименование материалов, их количество и цена, данные паспорта продавца. На поступившие материалы составляется приходный ордер.

На основе Конвенции о договоре международной дорожной перевозки грузов (КДПГ) Министерство транспорта и коммуникаций Республики Беларусь своим постановлением от 24 июня 2004 года № 23 утвердило бланк международной товарно-транспортной накладной - CMR и Инструкцию по ее заполнению.

CMR-накладная является бланком строгой отчетности и применяется всеми юридическими лицами независимо от формы собственности и индивидуальными предпринимателями Республики Беларусь при осуществлении международной автомобильной перевозки грузов, начинающейся с территории Республики Беларусь.

CMR-накладная выписывается в четырех экземплярах: первый экземпляр - для отправителя; второй - для получателя; третий - для перевозчика; четвертый - для расчетов.

5.5 Учет производственных запасов на складах и в бухгалтерии

Учет материалов на складе ведут материально ответственные лица (завскладом, кладовщик) в карточках количественно-суммового учета (ф. №М-17), которые открывает бухгалтер и под расписку в реестре карточек передает кладовщику. Карточки открываются на год, и учет в них ведется только в натуральном (количественном) выражении.

В карточках указывается наименование материалов, его цена, единица измерения, номенклатурный номер, приход и расход по каждому документу и выводится остаток после каждой записи. Основанием для записи являются приходные ордера (или накладные и счета-фактуры поставщиков), требования, лимитно-заборные карты, которые затем сдаются в бухгалтерию.

Чтобы придать складскому учету бухгалтерскую достоверность, бухгалтер в присутствии завскладом проверяет правильность оформления документов и правильность записей в карточках, расписывается в карточках и ставит дату проверки. Такая проверка производится систематически не реже одного раза в 7-10 дней.

Некоторые малые предприятия и кооперативы оформляют отпуск материалов своим цехам прямо в складской карточке, где получатель цеха каждый раз расписывается. Если номенклатура материалов небольшая, то вместо карточек можно вести книгу количественно-сортового учета, в которой содержатся те же реквизиты, что и в карточке, или ведомость учета производственных запасов и готовой продукции.

В конце каждого квартала (месяца) кладовщик заполняет ведомость учета остатков материалов (сальдовая ведомость), в которую из карточек записывает наименования материалов, единицу измерения, номенклатурный номер, цену, количественный остаток, затем бухгалтер перемножает количество на цену (выполняет таксировку) и подсчитывает общую сумму. Эту сумму бухгалтер сверяет с сальдо по синтетическому счету 10 «Материалы». В случае расхождений надо искать ошибку в учете. Такой учет называется оперативно-бухгалтерским, или сальдовым. Его преимущество в том, что отсутствует дублирование складского учета в бухгалтерии и упрощается работа бухгалтера.

При несальдовом методе учета бухгалтер может вести аналитический учет на карточках в количественно-суммовом выражении. Данные карточек затем обобщаются в оборотных ведомостях по учету материалов. В этих ведомостях записывается начальный остаток по каждому виду материалов, приход и расход за квартал (месяц) и конечный остаток. Итоговые данные оборотной ведомости сравниваются с синтетическим счетом 10 «Материалы».

Такой учет обеспечивает более строгий контроль за сохранностью средств, но он очень трудоемкий.

В условиях сплошной компьютеризации вместо карточек учета материалов применяют ежедневно составляемые машинограммы - ведомости движения и остатков материалов по каждому первичному документу (накладной, приходному ордеру, акту и т.д.), по каждому номенклатурному номеру (названию) материалов по аналогии со складскими карточками.

Первичные документы со складов передают в бухгалтерию вместе с реестром, где указывается наименование и номер сдаваемых документов. Лимитно-заборные карты на отпуск материалов в цехи сдаются в бухгалтерию не позднее первого числа следующего месяца.

При использовании журнально-ордерной формы учета движение материалов в суммовом выражении отражается в ведомости 10 «Движение материальных ценностей», в которой также определяются отклонения фактической себестоимости прихода и остатка материалов от их стоимости по учетным ценам.

5.6 Синтетический учет поступления производственных запасов

На активном счете 10 «Материалы» учитывается движение материалов (по дебету - поступление, кредиту - выбытие) и начальные и конечные остатки (сальдо). Материалы, как было сказано ранее, могут учитываться по фактической себестоимости их приобретения или по учетным ценам.

При учете материалов по фактической себестоимости записи по счетам будут следующие:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Поступление материалов от поставщиков

10

60

НДС по поступившим материалам

18-31

60

Транспортно-заготовительные расходы по приобретению материалов

10

60,76,51

НДС по услугам сторонних организаций

18-31

60,76

Поступление материалов от подотчетного лица

10

71

Поступление материалов, полученных из производства

10

20,23

Получены материалы отбракованных изделий

10

28

Поступление материалов от ликвидации основных средств

10

91

Внесение материалов в виде вклада в уставный фонд

10,75

75,80

Оприходование отходов от основного производства

10-6

20

Поступление материалов от структурных подразделений

10

79

Оприходование излишка материалов, выявленного при инвентаризации

10

92

Выявленные во время приемки материалов недостача, бой, лом, брак, пересортица и т.д. по вине транспортной организации или поставщика отражаются по счетам следующими записями:

Содержание операции

Дебет

Кредит

На сумму претензии сверх норм естественной убыли

76 субсчет «Расчеты по претензиям»

60

НДС по недостающим материалам

18-3

60

На сумму возмещенной претензии

51

76

Списание неудовлетворенных претензий по истечении срока исковой давности

92

76

Возврат поставщику некачественных материалов

60

10

Предъявление претензии поставщику после оприходования материалов

76

10

В пределах норм естественной убыли

94

60

Материалы могут учитываться по учетным ценам. Учетная цена - это плановая себестоимость, включающая покупную цену и долю транспортно-заготовительных расходов.

В этом случае применяются два дополнительных счета: 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» (активный счет) и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» (активно-пассивный счет). В дебет счета 15 относится покупная стоимость материалов и другие расходы по их заготовлению и приобретению. С кредита счета 15 на счет 10 переносятся суммы материалов по учетной цене (плановой или нормативной себестоимости). Получившуюся на этом счете разницу между фактической себестоимостью и учетной ценой полученных материалов переносят на счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей». При таком варианте учета поступивших материалов их расход также учитывается по учетным ценам, а только в конце месяца отклонения списываются на те счета, куда были списаны производственные запасы (на производства, на продажу и т.д.).

Если предприятие использует способ ЛИФО или ФИФО, а фактическую себестоимость каждой партии поступивших материалов практически определить очень сложно, то в течение месяца материалы списывают по учетным ценам (этот метод наиболее распространен в учете), а по окончании месяца отклонения фактической себестоимости материалов от учетных цен распределяют на счета 20, 23, 90 пропорционально стоимости ранее списанных материалов по учетным ценам.

Для списания израсходованных материалов на нужные счета учета затрат в бухгалтерии составляют разработочные таблицы, где материалы записываются по учетным ценам (с использованием компьютеров). На основании машинограмм-ведомостей поступления материалов печатается сводная ведомость расчета транспортно-заготовительных расходов или отклонений фактической себестоимости от учетных цен, а также вычисляют коэффициент отклонений и сумму отклонений, относящуюся на израсходованные материалы. Для получения общих данных по учету производственных запасов составляют машинограммы-ведомости, которые сверяют с общей оборотной ведомостью по синтетическим счетам и субсчетам, а после такой сверки переносят в машинограмму - Главную книгу.

Записи по счетам будут следующие:

Содержание операции

Дебел

Кредит

Поступление материалов от поставщиков по покупным ценам

15

60

Услуги сторонних организаций по приобретению материалов

15

60,76

НДС по поступившим материалам и услугам сторонних организаций

18-31

60,76

Начисление заработной платы за погрузочно-разгрузочные работы

15

70

Отражены отчисления по заработной плате

15

69

Получены материалы в счет целевого финансирования

15

86

Оприходование поступивших материалов по учетной цене

10

15

Списание разницы в стоимости поступивших материалов по фактической себестоимости и учетным ценам

16

15

Списание отклонений фактической себестоимости от учетной цены, относящихся к израсходованным материалам на основное производство

20

16

То же на вспомогательное производство

23

16

То же на общепроизводственные и общехозяйственные

нужды

25,26

16

То же на нужды обслуживающих производств и хозяйств

29

16

То же на упаковочные материалы для готовой продукции

44

16

То же по недостачам материалов

94

16

То же по материалам при ликвидации чрезвычайных ситуаций

92

16

Как показывает практика, большинство предприятий учитывают сырье и материалы на счете 10 «Материалы» по учетным ценам.

В учетной политике должно быть предусмотрено использование счета 16 «Отклонение в стоимости материалов» как параллельно со счетом 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», так и без 15-го счета.

На счете 16 учитывается разница между учетной (покупной) ценой и фактической себестоимостью приобретаемых материальных ценностей, т.е. транспортно-заготовительные расходы. Накопленные в дебете счета 16 транспортно-заготовительные расходы списываются на те счета, по дебету которых учитывались отпущенные материалы. Для этого в конце каждого отчетного месяца составляется отдельный расчет по определению среднего процента отклонений.

Сальдо отклонений по счету 16 на начало месяца плюс сумма отклонений по дебету счета 16 за отчетный месяц. Это будет сумма числителя расчета, а в знаменателе будет сальдо по счету 10 «Материалы» на начало месяца плюс поступления материалов по дебету счета 10 за данный месяц. Числитель умножаем на 100%.

В бухгалтерском учете известна сумма израсходованных материалов на производство продукции, на нужды цехов и заводоуправления:

Д-т 20, 23, 25, 26

К-т 10 (по учетным ценам).

Учетную стоимость материалов умножаем на средний пропоит отклонений. Таким образом, отклонения (транспортно-заготовительные расходы) списываются на соответствующие счета ПО учету затрат:

Д-т 20, 23, 25, 26, 44, 91, 92

К-т 16.

При продаже материалов их стоимость списывается в дебет счета 91 «Операционные доходы и расходы», при безвозмездной передаче материалов списание отражается по дебету счета 92 «Внереализационные доходы и расходы».

Следовательно, на счета 91 и 92 также необходимо списать отклонения по среднему проценту.

Поступление материалов может быть не только при приобретении у поставщика за счет собственных средств, но и за счет других источников: целевого финансирования, безвозмездного поступления, взносов в уставный фонд, оприходования излишков материалов, выявленных при инвентаризации.

II. Безвозмездное получение материалов от других лиц учитывается по рыночной стоимости на счетах 98 субсчет 2 «Безвозмездные поступления» и на счете 92-1 «Внереализационные доходы», а поступления в пределах одного собственника на счете 83 «Добавочный фонд», субсчет 3 «Безвозмездное получение».

Записи по счетам будут следующие:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Безвозмездное получение материалов от других лиц (без НДС)

10

98-2

НДС, выделенный в документах по безвозмездному получению материалов

18-32

98-2

Списание «входного» НДС при зачете бюджету

68-2

18-32

Отпуск материалов в производство

20,23

10

Увеличение внереализационных доходов за месяц на сумму материалов, отпущенных в производство

98-2

92-1

Начисление НДС за месяц на материалы, отпущенные в производство

98-2

68-2

Поступление материалов от одного собственника без включения в налогооблагаемую базу

10

83-3

Поступление материалов от учредителей в виде вклада в уставный фонд отражается проводкой (без НДС):

Д-т 10 «Материалы»,

К-т 75-1 «Расчеты с учредителями по вкладам в уставный фонд».

Излишки материалов, выявленные при инвентаризации включаются во внереализационные доходы по учетным ценам:

Д-т 10 «Материалы»,

К-т 92-1 «Внереализационные доходы».

Излишки материалов, выявленные при получении от поставщика относятся на увеличение долга поставщику:

Д-т 10 «Материалы»,

К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

5.7 Документальное оформление расхода производственных

запасов

Сырье и материалы со склада отпускают на производственные нужды, различные хозяйственные нужды (ремонт и др.), для переработки на сторону, на продажу излишних и ненужных запасов.

На производственные нужды отпуск материалов должен тщательно контролироваться и осуществляться по нормам на основе установленных лимитов.

Отпуск материалов в производство оформляется лимитно-заборными картами (ф. № М-8), которые заполняются в течение всего месяца и в которых ежедневно указывается количество отпущенных материалов по наименованиям (номенклатурным номерам), остаток лимита, возврат материалов и фактический отпуск за месяц. За каждый день ставятся подписи работника склада и цеха-получателя.

Если материалы отпускаются в производство не ежедневно, а периодически или на внутрихозяйственные нужды, то оформление производится с помощью требования-накладной (внутреннее перемещение) по форме № М-11. Так же оформляется сверхлимитный отпуск материалов.

Лимитно-заборные карты и требование-накладная заполняются в двух экземплярах: один вручается цеху-получателю, второй - складу. Применение лимитно-заборных карт значительно уменьшает число разовых документов.

Если материалы реализуются и вывозятся автотранспортом, то выписывается товарно-транспортная накладная (ТТН-1), а при самовывозе - товарная накладная (ТН-2).

При использовании на складе вычислительной техники вместо первичных документов на расход материалов можно использовать карточки складского учета материалов, а в конце месяца компьютер выдает машинограмму расхода материалов по статьям затрат и объектам калькуляции.

На всех расходных документах обязательно должна быть подпись руководителя предприятия или его заместителя. Все приходные и расходные документы из кладовой поступают бухгалтерупри реестре (описи). Реестр составляется в двух экземплярах - бухгалтеру и кладовщику.

Если предприятие имеет сравнительно небольшое производство, то вместо требований и лимитно-заборных карт можно заполнять акт выпуска готовой продукции, который служит основанием для оприходования произведенной продукции и списания сырья и материалов. Форма акта приведена ниже.

Вид продукции

Кол-во (шт.)

Сумма (руб., коп.)

Сырье, материалы

Кол-во

(кг)

Сумма (руб., коп.)

Костюмы трикотажные

20

20 000-00

Пряжа ч/ш

30

20 000-00

В негосударственных, особенно непроизводственных, организациях фактически израсходованные материалы по их отдельным видам списываются согласно актам, подписанным членами комиссии и утвержденным руководителем организации.

В постановлении Министерства финансов Республики Беларусь от 21 марта 2004 года №41 установлен лимит стоимости имущества, являющегося средствами труда, относимого в состав оборотных средств, т.е. на активный счет 10 «Материалы» (об этом сказано выше), и способы переноса их стоимости на затраты по производству продукции, работ, услуг, расходы на реализацию товаров в следующем порядке:

• по специальным инструментам и специальным приспособлениям (штампы, пресс-формы и др.) - в соответствии с нормативными ставками, рассчитанными исходя из сметы расходов на их изготовление (приобретение) и срока их полезного использования до 2 лет;

• стоимость специальных инструментов и специальных приспособлений, предназначенных для индивидуальных заказов, погашается в момент передачи их в производство данного заказа;

• по предметам, по которым установлены сроки службы (спецодежда, спецобувь и др.),- погашается ежемесячно исходя из сроков их службы;

• по временным (нетитульным) сооружениям и приспособлениям - ежемесячно исходя из срока их эксплуатации (в зависимости от продолжительности строительства) с учетом стоимости возвратных материалов от разборки;

• по остальным предметам - в соответствии с учетной политикой организации:

• в размере 50% стоимости предметов - при передаче их со складов в эксплуатацию и 50% стоимости (за вычетом стоимости Этих предметов по цене возможного использования) - при выбытии их за непригодностью; или в размере 100% - при выбытии их за непригодностью;

• по предметам до одной базовой величины списывается единовременно на затраты по производству и реализации продукции, работ, услуг, расходы на реализацию товаров по мере передачи их в эксплуатацию. Материально ответственными лицами учет указанных предметов ведется в количественном выражении.

5.8 Синтетический учет расхода производственных запасов

С учетом целей расходования производственных запасов записи по счетам будут следующие:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Отпуск материалов на производство продукции (работ, услуг)

20

10

Отпуск материалов вспомогательным цехам, в том числе на научно-исследовательские работы, освоение новых видов изделий, изготовление опытных образцов и др.

23

10

Отпуск материалов на содержание и эксплуатацию оборудования цехов, их хозяйственные нужды

25

10

Отпуск материалов на общехозяйственные нужды

26

10

Отпуск материалов на исправление брака

28

10

Отпуск материалов на нужды детских учреждений, ЖКХ, подсобного сельского хозяйства и др.

29

10

Отпуск материалов для освоения новых производств

97

10

Отпуск материалов на упаковку продукции, рекламу и др.

44

10

Отпуск материалов на строительство хозяйственным способом

08

10

Списание материалов при ликвидации основных средств

91-2

10

Утрата материалов из-за чрезвычайных обстоятельств (пожар и др.)

92-2

10

Недостача и потери материалов

94

10

Отпуск материалов структурным подразделениям

79

10

Списание материалов на мероприятия целевого назначения

86

10

Передача материалов в виде вклада в уставный фонд товарищества

58-1 91-2

91-1 10

Продажа материалов по закупочной цене

91-2

10

Отгрузка материалов покупателю по цене продажи

62

91-1

Начисление НДС по проданным материалам от цены продажи, если она выше покупной цены

91-3

68-2

Списание материалов по безвозмездной передаче по покупной цене

92-2

10

Начисление НДС по безвозмездной передаче (от покупной цены)

92-3

68-2

Убытки от безвозмездной передачи материалов не могут уменьшать налогооблагаемую базу при определении налога на прибыль.

Убытки от стихийных бедствий уменьшают налогооблагаемую базу при определении налога на прибыль.

НДС по недостачам из-за стихийных бедствий не начисляется.

Убытки от списания недостач сверх норм естественной убыли, выявленных при инвентаризации не уменьшают налогооблагаемую базу при определении налога на прибыль.

При использовании приобретенных производственных запасов на непроизводственные нужды или на производство продукции, реализация которой освобождена от НДС, сумма налога зачету не подлежит, а у покупателя производственных запасов после оплаты их продавцу относится на затраты:

Д-т 20, 29, 86

К-т 18-31.

5.9 Бухгалтерский учет горюче-смазочных материалов

К горюче-смазочным материалам (ГСМ) относятся нефть, бензин, керосин, дизельное топливо, масло и др., которые необходимы для заправки транспортных средств и для производственных целей. Для бухгалтерского учета ГСМ используется активный счет 10 «Материалы» субсчет 3 «Топливо».

Учет ведется по видам данных материалов, местам хранения и материально ответственным лицам.

На крупных производственных предприятиях имеются свои нефтесклады с емкостями для хранения ГСМ.

Перевозка ГСМ автотранспортом оформляется товарно-транспортной накладной формы ТТН-1 или ТТН-1 (нефть).

Работники, с которыми заключен договор о полной материальной ответственности, должны принять ГСМ по количеству, сор-гам, маркам, обеспечить полный слив из цистерн. Субсчет 3 «Топливо» должен иметь субсчета: 10-31 «Топливо на складах»; 10-32 « Топливо в баках транспортных средств». На складе на каждое наименование и марку ГСМ заполняется ведомость учета выдачи, в которой расписываются водители автомашин, а в путевом листе расписывается работник, отпустивший ГСМ.

В местах хранения ГСМ учитываются в карточках складского учета формы № М-17 или в складских книгах по образцу карточек. Отпуск ГСМ водителям осуществляется в единицах объема (литрах), а смазочных материалов - в единицах массы (килограммах).

Складской и бухгалтерский учет ГСМ ведется в натуральном выражении в единицах массы. Значит, объемные единицы (лит-ры) пересчитываются в единицы массы исходя из средней плотности каждого вида ГСМ за отчетный месяц по нефтескладу.

На каждый автомобиль ведется карточка учета расхода конкретного вида ГСМ (бензин А-76, бензин А-95 и т.д.).

Данные о наличии топлива в баках транспортных средств по окончании месяца подтверждают акты снятия остатков.

По данным карточек учета расхода ГСМ и замеров бензина или дизельного топлива в баках определяют фактический расход топлива, а также нормативный расход топлива с учетом пробега автомобиля в километрах. Таким образом определяют экономию или перерасход топлива.

На затраты производства ГСМ списываются по нормам, а перерасход относится на виновное лицо (водителя).

Основанием для списания бензина и дизельного топлива на затраты производства являются накопительные ведомости данных путевых листов о фактическом расходе топлива за отчетный период.

На основе документов на прием и отпуск ГСМ (ТТН-1, требований, ведомостей учета выдачи топлива и смазочных материалов) материально ответственное лицо составляет для бухгалтерии отчет о движении ГСМ.

Записи по счетам бухгалтерского учета ГСМ будут следующие:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Поступление ГСМ от поставщиков (без учета НДС)

10-31

60

НДС по приобретаемым ценностям

18-31

60

Заправка транспортных средств (на основе ведомости учета выдачи ГСМ)

10-32

10-31

Отпуск с нефтескладов ГСМ (согласно требованиям и лимитно-заборным картам на отпуск смазочных материалов)

23,25,26

10-31

Если предприятие не имеет своих автозаправочных станций, то ГСМ покупают на АЗС.

Предприятие заключает договор с АЗС и производит предварительную оплату для получения электронных магнитных

карт. В конце каждого месяца АЗС представляет покупателю отчет о количестве и стоимости отпущенного топлива (справка-расшифровка) и сумме остатка денежных средств. ГСМ могут приобретаться и за наличный расчет. Водитель к авансовому отчету должен приложить оправдательный документ АЗС. Записи по счетам будут следующие:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Перечисление аванса за ГСМ

60

51

Приобретение топлива на АЗС по картам, жетонам (без учета НДС)

10-32

60

НДС по приобретенным ценностям

18-31

60

Приобретение топлива на АЗС за наличный расчет

10-32

71

НДС по приобретенным ценностям (если он выделен в документе АЗС)

18-31

71

Выдача денежных средств

71

50

Списывание ГСМ по эксплуатации транспортных средств, машин и механизмов (на основе накопительной ведомости данных путевых листов по картам расхода)

23, 25, 26

10-32

Списывание топлива на непроизводственные нужды

29

10-31

НДС по топливу, израсходованному на непроизводственные нужды

29

68

Сумма недостачи (перерасхода) топлива

73-2

10-32

НДС по перерасходу топлива

73-2

68-2

Начисление премии за экономию

20,23

70

5.10 Учет и списание автомобильных шин

На каждом предприятии используется автомобильный транспорт. Следовательно, возникают вопросы по учету использования, ремонта, списания автомобильных шин. Шины, поступающие с автотранспортным средством (количество колес и плюс одно запасное), входят в первоначальную стоимость и учитываются на активном счете 01 «Основные средства» (Д-т 01, К-т 08). Но изнашиваются шины быстрее, чем автомобиль. Поэтому предприятия для ремонта автомобилей покупают новые шины, ремонтируют бывшие в эксплуатации. Учет автомобильных шин на скла-де обычный, как и для других запасных частей. А вот учет шин, выданных в эксплуатацию, отличается от учета других товарно-материальных ценностей и он должен соответствовать Правилам (пункт 97) эксплуатации автомобильных шин, утвержденных постановлением Министерства транспорта Республики Беларусь от 21 декабря 2000 года № 52.

В соответствии с Правилами каждый владелец транспортных средств (юридические лица) обязан на каждую шину заводить карточку учета работы автомобильной шины и заполнять все реквизиты карточки (модель шины, ГОСТ или ТУ, заводской номер, номер слойности или индекс грузоподъемности, гарантийная норма пробега, завод-изготовитель новой шины или шиноремонтное предприятие, модель автомобиля, пробег шины в километрах по спидометру за каждый месяц и т.д.).

При замене шины на колесах запасной шиной водитель должен сообщить дату замены, номер замененной шины, показания спидометра в момент замены шины. Эти данные записываются в карточке учета работы шины. При снятии шины с эксплуатации в карточке учета записывается ее полный пробег по спидометру, техническое состояние и куда направляется шина - в ремонт, на восстановление или в утиль. Направление шины определяет комиссия в своем заключении (на карточке).

Карточка является актом списания шины.

Составление дополнительных актов с заключениями комиссии по рассмотрению причин выхода шины из строя не предусмотрено утвержденными Правилами.

На восстановленные шины заводятся новые карточки учета их работы. Если предприятие не создает резерв для ремонта шин, то расходы по восстановлению шин отражаются по счетам следующим порядком:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Оприходование шин, прошедших норму пробега и пригодных к восстановлению (по акту комиссии) - по цене резинового утиля

10-5

20

Сдача шин для восстановления шиноремонтному предприятию

10-7

10-5

Получение восстановленных шин

10-5

10-7

Стоимость работ по восстановлению шин

10-5

60

НДС но счету шиноремонтного предприятия

18-31

60

Оплачен счет шиноремонтного предприятия (с НДС)

60

51

Списание оплаченного НДС

18-32 68-2

18-31 18-32

Оприходование шин, прошедших норму пробега и малопригодных к восстановлению (по цене вторичного сырья

10-6

20

Передача утиля организации вторсырья

91-2

10-6

Поступление денежных средств за вторсырье

51

91-1

Учет стоимости недопробега шины по вине водителя (согласно акту комиссии)

94

73-2

20 94

Начисление НДС на сумму ущерба (от суммы недопробега)

73-2

68-2

Возмещение ущерба (с НДС)

50,70

73-2

Автотранспортным предприятиям дано право создавать ре-черв на восстановление износа автомобильных шин, включая его и себестоимость перевозок.

Для расчета резервируемых сумм, т.е. суммы амортизации по шинам, надо стоимость комплекта шин, установленных на автомобиле, разделить на ресурс одного комплекта шин и полученный результат умножить на пробег одного комплекта в отчетном месяце и далее умножить на количество комплектов шин, установленных на автомобиле (без запасного колеса). В комплект входит покрышка, камера и ободная лента. Под ресурсом комплекта автомобильных шин имеется в виду максимальный эксплуатационный пробег за все время эксплуатации шины. Для учета резерва замены автошин применяется счет 96 «Резерв предстоящих расходов», субсчет «Резерв для замены шин». Проводки будут:

1) создание резерва с учетом пробега автомобилей: Д-т 20, К-т 96, субсчет «Резерв для замены шин»;

2) списание шин со склада для замены:

Д-т 96, субсчет «Резерв для замены шин», К-т 10-5, субсчет «Автомобильные шины». Убыток от недопробега шин с НДС не должен уменьшать налогооблагаемую базу прибыли.

5.11 Учет операций с давальческим сырьем

Часто одни предприятия передают другим предприятиям на переработку сырье и материалы.

Передающая сторона иногда допускает ошибку, списывая передаваемые материалы со счета 10 «Материалы», хотя передачи права собственности на материалы и изготовленную из них продукцию в данном случае не происходит. Такая передача не является реализацией.

По действующему плану счетов бухгалтерского учета даваль-ческое сырье у передающей стороны переносится с субсчета 10-1 «Сырье и материалы» на субсчет 10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону». Эти записи по счетам производятся на основании договора и товарно-транспортной накладной формы ТТН-1 или товарной накладной формы ТН-2.

При передаче сырья в переработку в строке «Основание отпуска» необходимо указывать дату и номер договора на оказание услуг по переработке, а в строке «Цель приобретения продукции (товара)» надо записать: «Для переработки на давальческих условиях». Указывается также ставка и сумма НДС, но к вычету переработчиком они не принимаются.

После оказания услуг по переработке составляется двусторонний акт с указанием стоимости услуг по переработке, который является основанием для оплаты услуг по переработке.

Вместе с актом оказанных услуг переработчик должен представить отчет о переработке сырья, в котором указать количество готовой продукции в натуральном выражении, норму расхода сырья на одну единицу продукции, возможные появления возвратных отходов производства.

Изготовленная продукция при передаче ее заказчику также оформляется накладной формы ТТН-1 или ТН-2. В строке «Цель приобретения» надо записать: «Передача продукции, выработанной из давальческого сырья». Цена выработанной продукции может формироваться по договоренности собственником сырья или переработчиком. Отпускные цены на продукцию, изготовленную из давальческого сырья, собственник сырья формирует исходя из стоимости сырья, расходов, связанных с его приобретением, реализацией готовой продукции, установленных налогов и неналоговых платежей, прибыли с учетом уровня отпускных цен, сформированных предприятием-изготовителем на такую же продукцию (товары), изготовленную из собственного сырья.

За услуги по переработке сырья предприятия по договору на оказание услуг могут рассчитываться денежными средствами, выработанной из давальческого сырья продукцией, давальческим сырьем. Передача в счет оплаты услуг сырья или выработанной продукции должна оформляться накладной формы ТТН-1, а не актом оказанных услуг. Если же транспортировка готовой продукции не производится, то передача такой продукции от заказчика переработчику и от переработчика заказчику оформляется накладной формы ТН-2, а не актом.

Бухгалтерский учет операций с давальческим сырьем у заказчика будет следующий:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Поступление материалов от поставщика

10-1

60

НДС, предъявленный поставщиком

18-31

60

Произведена оплата, включая НДС

60

51

Списание НДС по материалам, освобожденным от налогообложения

20, 23, 25, 26, 29

18-31

Списание НДС по материалам, израсходованным на непроизводственные нужды

29,91,86

18-31

Стоимость сырья, переданного в переработку на сторону

10-7

10-1

Стоимость возвращенного сырья из переработки

10-1

10-7

Стоимость услуг по переработке сырья и материалов

20

60,76

Сумма НДС, предъявленная переработчиком

18-31

60,76

Стоимость услуг по транспортировке сырья и полуфабрикатов, оказанных сторонними организациями

20

60,76

НДС по транспортным услугам

18-31

76

Оплата услуг по переработке и транспортировке

60,76

51

Расчет продукцией, выработанной из давальческого сырья

00,76

90

Списание фактической себестоимости продукции

90

43

Начислен НДС по реализации за месяц

90

68-2

Начислены другие платежи от реализации

90

68-2

Списание материалов на производство продукции

20

10-1

Оприходована готовая продукция 43

20

Для принимающей стороны (переработчика, исполнителя) давальческое сырье не является ее собственностью, поэтому оно учитывается на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые в переработку». После подписания акта выполненных работ стоимость давальческого сырья списывается с кредита счета 003, а готовая продукция учитывается по дебету забалансового счета 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».

Аналитический учет по счетам 003 и 002 ведется по заказчикам, видам, сортам сырья и материалов и местам их нахождения. Исполнитель (переработчик) должен обеспечить раздельный учет затрат по каждому заказу.

При включении в себестоимость услуг затраты исполнителя по производству продукции из давальческого сырья отражаются следующей записью: Д-т20

К-т 70, 68, 69, 02, 05, 10, 25, 26, 76 и др. При включении выручки за оказанные услуги в реализацию учитывается метод учета выручки для исчисления налогов по реализации (согласно учетной политике). Датой оказания услуг принимается дата подписания акта. Если выручка определяется по мере оказания услуг и предъявления документов заказчику, то записи по счетам будут: 1)Д-т62 К-т 90;

2)Д-т51, 10,41 и т.д. К-т 62; 3)Д-т90 К-т 20.

Если выручка учитывается по мере оплаты, то дебет 51 и кредит 90, но не позднее 60 дней с даты отгрузки товаров надо уплатить НДС (Д-т 97, К-т 68-2).

При получении сырья или выработанной продукции в счет оказанных услуг используются счета 10 «Материалы» и 41 «Товары» в зависимости от цели приобретения (для производства или для реализации). Записи по счетам будут следующие:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Ступило сырье, готовая продукция в счет оплаты за IVI и

10,41

62,60

предъявленный по сырью и готовой продукции

18-31

62,60

Списание себестоимости услуг по производству товаров из давальческого сырья

90

20

Начислен НДС по реализации услуг

90

68-2

Начислены иные платежи по реализации

90

68-2

Списывается финансовый результат от оказания услуг

90

99

Необходимо знать особенности исчисления НДС по реализации услуг, связанных с переработкой давальческого сырья.

Согласно Инструкции о порядке исчисления и уплаты НДС, утвержденной постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 31 января 2004 года № 16, датой реализации услуг по производству товаров из давальческого сырья являлась дата подписания акта выполненных работ.

Дата отгрузки товара будет являться датой оказания услуги по переработке давальческого сырья только в том случае, когда эти услуги оказываются нерезидентам Республики Беларусь. Облагаются экспортируемые услуги НДС по нулевой ставке при представлении в налоговый орган копий следующих документов:

• договора (контракта) с иностранным юридическим или фи-шческим лицом;

• документов, подтверждающих оказание этих услуг;

• документов, подтверждающих вывоз товаров, произведенных из давальческого сырья.

Стоимость давальческого сырья переработчиком в налоговую базу для исчисления НДС не включается. Оборотом по реализации признается только стоимость услуг по изготовлению товаров из давальческого сырья.

5.12 Учет тары и тарных материалов

В силу большой значимости и стоимости тары каждое производственное и торгово-снабженческое предприятие должно обеспечить сохранность тары, правильное ее использование и учет. Тара учитывается по таким видам с учетом сырья, из которого она изготовлена: тара из древесины, картона и бумаги, металла, пластмассы, стекла, ткани и нетканых материалов.

По срокам службы тара делится на тару однократного (бумажная, картонная, пластмассовая) и многократного (многооборотного) использования. Тара однократного использования по ее фактической себестоимости приобретения или изготовления включается в отпускную цену готовой продукции и в сопроводительных документах отдельной строкой не указывается. Многооборотная тара подразделяется на залоговую и незалоговую. Залоговой тарой называется такая тара, по которой законодательством устанавливается цена в виде залога, т.е. определенной, часто повышенной цены, чтобы обязать покупателей продукции своевременно возвращать такую тару поставщикам-изготовителям продукции (бочки, бутылки, фляги, поддоны, бобины и т.д.). Поставщик-изготовитель продукции оплачивает ее таросдатчику также по залоговым ценам. Незалоговая возвратная тара (картонная, деревянная, тканевая) подлежит сдаче на ближайшие тарные склады или тароремонтные предприятия.

Тара многократного использования в товарно-сопроводительных документах указывается, как правило, отдельной строкой.

Учитывая назначение тары, сроки использования для хранения материальных ценностей на складах или для осуществления производства продукции на промышленных предприятиях, тара может быть инвентарной. Если она эксплуатируется более 12 месяцев, то такая тара учитывается в составе основных средств на счете 01 «Основные средства», а менее 12 месяцев - на счете 10-4 «Тара и тарные материалы». Записи по счетам производственные предприятия осуществляют следующие:

1) Д-т01, 10-4

К-т 60 - стоимость поступившей тары без НДС;

2)Д-т18

К-т 60 - НДС по поступившей таре;

3) Д-т 60

К-т 51 - оплата тары;

4) Д-т 68

К-т 18-зачет НДС.

При изготовлении тары непосредственно на промышленном предприятии затраты собираются на счете 23 «Вспомогательные производства»:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Списание материалов на производство тары

23

10-1

Начисление заработной платы работникам, занятым изготовлением тары

23

70

Начисление платежей от фонда оплаты труда

23

69

Услуги сторонних организаций

23

60,76

Оприходование изготовленной тары

01, 10-4

23

Если тара отнесена к основным средствам и используется внутри предприятия, то на ее стоимость начисляется согласно Инструкции от 31 января 2004 года № 16 НДС (Д-т 18 и К-т 68), а к вычету он принимается в месяце, следующем за месяцем уплаты его в бюджет: Д-т 68 и К-т 18.

Если затаривание собственной продукции производится непосредственно в цехах основного производства, то тара включается в цену продукции и списывается проводкой: Д-т 20 и К-т 10-4.

Если упаковка продукции производится после сдачи ее на склад отдела сбыта, то она списывается на коммерческие расходы:

Д-т 44 «Расходы на реализацию»

К-т 10-4.

При отгрузке продукции в таре, подлежащей возврату, поставщик в ТТН-1 указывает количество, цену и стоимость тары и записывает по счетам: Д-т 45 и К-т 10-4.

После получения оплаты за тару поставщик производит записи: Д-т 51 и К-т 62; Д-т 62 и К-т 45, т.е. поступление денег за возвратную тару не отражается по счету реализации.

У покупателя отгрузка тары поставщику записывается по счетам: Д-т 45 и К-т 10-4. При получении оплаты за тару: Д-т 51 и К-т 60; Д-т 60 и К-т 45. Если поступила неполная сумма (за тару в неисправном состоянии), то разницу между полученной и принятой на учет тарой по счету 45 надо отразить на счете 91 «Операционные доходы и расходы»: Д-т 91 и К-т 45.

Стоимость возвращенной тары на счете реализации у покупателя не записывается.

По многооборотной залоговой таре НДС не начисляется (за исключением стеклотары).

Аналитический учет тары на промышленных и в торгово-заготовительных предприятиях ведется бухгалтерией в натуральном и стоимостном выражении по складам, цехам, видам тары. Стоимость многооборотной тары, пришедшей в негодное состояние в силу износа, списывается по дебету счета 91 «Операционные доходы и расходы».

По таре, на которую установлены нормы расхода, списание также производится по фактическому износу, но в пределах норм (пластмассовые ящики для перевозки винно-водочной продукции). Согласно акту, составленному комиссией, бухгалтерия производит следующие записи по счетам:

1) Д-т 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» К-т 10-4 - на учетную стоимость тары;

2) Д-т 10-6

К-т 94 - на стоимость лома;

3) Д-т 20

К-т 94 - списание на затраты за минусом стоимости лома.

В случае недостачи ящиков, их поломки устанавливается виновное лицо для возмещения убытков. Если виновное лицо не установлено или суд отказал во взыскании, то сумма недостачи и порчи списывается:

Д-т 92

К-т 94.

Сдача лома ящиков предприятиям вторресурсов отражается на счете 91 «Операционные доходы и расходы»:

Содержание операции

Дебет

Кредит

I. При определении выручки по отгрузке продукции

Произведена отгрузка лома

91

10-6

Начислен НДС по реализации лома

91-3

68-2

Отражена реализация лома

62

91-1

Поступление выручки за сданный лом

51

62

II. При определении выручки по мере оплаты

Произведена отгрузка лома

45

10-6

Списывается стоимость реализованного лома

91-2

45

Начислен НДС от реализации лома

91-3

68-2

Поступила выручка на расчетный счет

51

91-1

Предприятиям пищевой промышленности разрешено включать в себестоимость готовой продукции стоимость стеклянной тары, а предприятиям ликеро-водочной промышленности в себестоимость продукции разрешено относить разницу приобретения стеклянной тары по более высокой цене, чем залоговая цена. Записи операций со стеклянной тарой в промышленности будут следующие:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Поступление бутылок по залоговой цене без НДС

10-4

60

Разница между покупной ценой новых бутылок и залоговой ценой без НДС

26

60

НДС, предъявленный поставщиком бутылок

18-3

60

Оплата поставщику вместе с НДС

60

51

В целях очищения окружающей среды и переработки отходов стеклянной тары и тары из бумаги и картона производители товаров в данной таре и импортеры-реализаторы должны перечислять на специальный счет Министерства торговли ежемесячно 10% от фактически использованной тары.

5.13 Документация и учет драгоценных металлов и драгоценных

камней

К драгоценным металлам относятся: золото, серебро, платина, палладий, родий, иридий, осмий, рутений в любом виде и состоянии.

К драгоценным камням относятся: природные алмазы, рубины, изумруды, сапфиры, александриты, бриллианты, жемчуг в сыром и обработанном виде.

Драгоценные металлы и драгоценные камни могут находиться в виде сырья, полуфабрикатов, незавершенной продукции, готовых изделий, инструментов, оборудования, приборов, средств вычислительной техники, машин, а также в виде лома и отходов, их содержащих.

На основе Инструкции Комитета по драгоценным металлам Республики Беларусь (Белдрагмет создан при Министерстве финансов Республики Беларусь) министерства и ведомства разрабатывают и согласовывают с Белдрагметом ведомственные инструкции о порядке получения, расходования, хранения, учета драгоценных металлов и драгоценных камней для подведомственных предприятий.

Контроль за выполнением таких инструкций осуществляют вышестоящие организации и Белдрагмет через госинспекцию пробирного надзора.

При нанесении ущерба государству (недостачи, хищения, сверхнормативные потери, безлицензионный вывоз) штрафные санкции составляют сумму, равную 20-кратной стоимости драгоценных металлов и камней. Предприятия всех форм собственности обязаны вести строгий учет поступления, расходования и остатков драгоценных металлов и драгоценных камней, изделий, их содержащих, отходов и лома этих ценностей, проводить инвентаризацию не реже двух раз в год (1 июля и 1 января) во всех местах хранения и в производстве, своевременно отражать в учете результаты инвентаризации.

Вывоз драгоценных металлов и драгоценных камней должен быть согласован с Белдрагметом.

Реализовывать основные средства, бывшие в употреблении, можно не ниже стоимости драгоценных металлов, содержащихся в объектах основных средств.

Предприятия обязаны получать лицензию на добычу, переработку, хранение и реализацию драгоценных металлов и драгоценных камней в госинспекции пробирного надзора Белдрагмета; разработать четкий документооборот, маршрут движения сырья и изделий, заключить договоры с материально ответственными лицами, связанными с транспортировкой, хранением и переработкой драгоценных металлов и драгоценных камней, использовать типовые бланки документов, вовремя сдавать бухгалтерские отчеты и статистическую отчетность (формы 2 км, 4 км).

Поставщики изделий обязаны в паспортах или других документах указывать количество драгоценных металлов и драгоценных камней, содержащихся в этих изделиях.

Строжайший учет должен быть организован по местам хранения, подразделениям производств (цехи, участки), материально ответственным лицам, по объектам, содержащим драгоценные металлы и драгоценные камни, и по видам металлов и камней (слитки, проволока, пластины; их ширина, толщина, диаметр проволоки), по пробам, номеру партии, количеству в граммах, каратах и по другим отличительным признакам.

Книги сортового учета бухгалтерия нумерует, прошнуровывает все страницы, ставятся подписи и печати и под расписку выдаем материально ответственным лицам.

На каждый вид сырья отводится отдельная страница или же ведутся карточки складского учета по форме № М-12. Сырье, полуфабрикаты, комплектующие изделия из драгоценных металлов || драгоценных камней принимаются от поставщиков материально ответственными лицами в присутствии членов комиссии, назначенной приказом директора предприятия.

На основе сопроводительных документов и при проверке фактического наличия составляется специальный акт приемки или приходный ордер (ф. № М-4) в двух экземплярах (для бухгалтерии и склада).

При оприходовании в эксплуатацию основных средств комиссия отражает в акте приема-передачи (форма ОС-1) и в инвентарной карточке (форма ОС-6) количество драгоценных металлов и алмазов в разделе «Краткая характеристика объекта» и ставится штамп «Драгоценные металлы» или «Драгоценные камни». Отпуск сырья и комплектующих изделий в производство осуществляется по лимитно-заборной карте (ф. № М-8) в пределах установленных лимитов. Разовый отпуск, внутреннее перемещение нелимитируемых материалов оформляется требованием-накладной (ф. № М-11). Количество указывается цифрами и прописью.

Нормы расхода драгоценных металлов и камней, нормы возврата их в виде лома и отходов утверждаются руководством министерств, ведомств для своих подведомственных предприятий после проведения экспертизы и согласования норм и нормативов межотраслевой республиканской лабораторией по нормированию и экономии драгоценных металлов и драгоценных камней. Они относятся к централизованным и лимитируемым материальным ресурсам. Основанием для отпуска драгоценных металлов и драгоценных камней являются решения Правительства Республики Беларусь по предложению Белдрагмета. На основании разрешений вышестоящей организации на применение драгоценных металлов и драгоценных камней, имея утвержденные нормы расхода, предприятие предоставляет в вышестоящую организацию «Расчет-заявку» с учетом плана производства, а затем сводные расчеты-заявки поступают в Белдрагмет.

На предприятиях оперативный учет драгоценных металлов и драгоценных камней ведется по стадиям переделов, видам работ с учетом возникающих отходов.

На основе данных оперативного учета по каждому участку работы материально ответственные лица составляют отчеты о фактическом расходе драгоценных металлов и драгоценных камней в сопоставлении с нормативным расходом и с объяснением причин отклонений.

Отчеты визируются главным технологом и утверждаются директором предприятия, а затем они поступают в бухгалтерию для учета израсходованных средств.

Руководители цехов, отделов, лабораторий такие отчеты составляют ежемесячно.

Изношенное производственное и лабораторное оборудование и инструменты, содержащие драгоценные металлы и алмазы, списываются комиссией путем составления актов выбытия (форма ОС-3) по каждому объекту с указанием первоначальной массы драгоценных металлов и алмазов и массы драгоценных металлов и алмазов для их оприходования в виде лома и отходов.

Для сдачи лома и отходов на склад оформляется особый акт. Акт выбытия основных средств и акт на лом и отходы являются основанием для списания с инвентарных карточек данных объектов и содержащихся в них драгоценных металлов и оприходования лома и отходов на отдельные карточки формы № М-12 (или отдельные страницы складской книги). Лом и отходы, содержащие драгоценные металлы и камни, сдаются по накладной и специальной описи в государственный фонд приемки и переработки через определенные организации (ПО БТИ, Квант, Белорусский государственный университет, ГП БелВДМ), подчиненные Белдрагмету.

С 17 июня 2004 года вступило в силу постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 31 мая 2004 года № 87 «Об утверждении Инструкции о порядке сдачи и приемки лома

и отходов, содержащих драгоценные металлы, и признании утратившим силу постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 12 марта 2002 года №38», в котором подробно даны методические указания об учете и хранении лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, и освещены все вопросы, касающиеся порядка сдачи на переработку лома и отходов драгоценных металлов.

При сдаче лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, сдатчик оформляет следующие документы:

• договор с переработчиком;

• товарно-транспортную или товарную накладную;

• опись на партию;

• опись на каждое место;

подтверждение отсутствия ядовитых, взрывоопасных, радиоактивных и легковоспламеняющихся веществ.

Взвешивание и упаковка лома и отходов драгоценных металлов производится материально ответственным лицом, назначенным приказом сдатчика, в присутствии специально созданной комиссии.

Материально ответственные лица и члены комиссии переработчика взвешивают и сверяют фактическое наличие ценностей ПО каждому виду лома и отходов с сопроводительными документами сдатчика (накладные, описи). Окончательным результатом приемки является вес нетто и качество (состав) лома и отходов, установленные комиссией переработчика с участием представителя сдатчика. Акт приемки лома и отходов драгоценных металлов составляется в 2 экземплярах (первый - переработчику, второй - сдатчику).

Драгоценные металлы и драгоценные камни во всех местах хранения и в производстве подвергаются инвентаризации по состоянию на 1 января и 1 июля, а находящиеся в оборудовании, приборах, инструментах - на 1 января одновременно с инвентаризацией основных средств.

В зависимости от места нахождения, использования сырья, комплектующих изделий и объектов, содержащих драгоценные металлы и драгоценные камни, в бухгалтерском учете применяются многие счета: 01 «Основные средства», 07 «Оборудование к установке», 10 «Материалы», 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы» и др. Записи по счетам будут следующие:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Поступление основных средств от поставщика (ЭВМ, оборудование, транспортные средства и др.)

НДС

08-4

18-1

60

60

Оприходование по акту приема-передачи полученных основных средств

01

08-4

Поступление оборудования, требующего монтажа

НДС

07

18-1

60

60

Поступление драгоценных металлов и драгоценных камней для производства продукции

НДС

10

18-3

60

60

Поступление предметов, содержащих драгоценные металлы, камни (калькуляторы, стеклорезы, фильтры и др.)

НДС

10

18-3

60

60

Списание драгоценных металлов (камней) на производство продукции (согласно отчетам материально ответственных лиц)

20,25

10

Оприходование готовой продукции

43

20,25

Оприходование лома и отходов, полученных при производстве продукции

10-6

20, 25, 23

Оприходование отходов от забракованной продукции

10-6

28

Оприходование лома от списания основных средств

10-6

91

5.14 Инвентаризация производственных запасов

Каждое предприятие на год вырабатывает учетную политику, определяя все основные моменты, особенности учета исходя из специфики и потребности предприятия, на основе законодательства страны, в том числе сроки и порядок проведения инвентаризации.

Существует определенный порядок в документальном оформлении инвентаризации и в последовательности ее проведения.

Материально ответственные лица сдают товарные (материальные) отчеты со всеми документами бухгалтеру и дают подписку (ее текст в начале инвентаризационной описи) о том, что все документы, деньги, ценности предъявлены для проверки.

Материальные ценности проверяются путем перевеса, пересчета, перемеривания в присутствии материально ответственного лица (завскладом, кассир, мастер), и фактическое наличие записывается в инвентаризационную опись, которую параллельно ведет бухгалтер (2-3 экземпляра) и материально ответственное лицо (1 экземпляр) для сравнения остатков средств. Бои, порча материалов, товаров и другое оформляется актом о бое, ломе, порче для принятия решений, за чей счет их списать (с виновного лица или за счет предприятия, например, естественная убыль).

Затем фактические остатки сравниваются с учетными остатками в складских карточках (складских книгах), и если есть излишки, недостачи, то по этим видам средств, по которым выявлены расхождения, составляется сличительная ведомость, а затем акт о результатах инвентаризации. Материально ответственные лица представляют письменные объяснения причин недостач, излишков, боя, порчи, и комиссия во главе с директором предприятия принимает решение по результатам инвентаризации (акты утверждает директор).

В соответствии с рядом постановлений Правительства Республики Беларусь и Законом «О бухгалтерском учете и отчетности» стоимость обнаруженных излишков имущества зачисляется на счет 92 «Внереализационные доходы и расходы». В случаях недостач, порчи имущества в пределах норм естественной убыли зачисление стоимости идет на издержки производства или обращения (усушка; утруска, распыл, разлив, бой имущества, если упаковка подвержена бою или сами товары, материалы хрупкие).

Суммы, превышающие нормы убыли, относятся на виновных лиц или за счет страхового возмещения. Невозмещенные недостачи, когда виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании с них, списываются за счет прибыли или резервного фонда. Списание идет по фактической себестоимости сырья и материалов.

При ведении учета по продажным ценам (речь идет о товарах в торговых и снабженческо-сбытовых предприятиях) отражение недостач, хищений производится по продажным ценам, т.е. с наценкой.

Стоимость недостач, хищений, умышленного уничтожения имущества предприятий определяется по рыночным ценам, сложившимся на день их выявления. Списанные за счет прибыли предприятия недостачи и хищения в течение 5 лет учитываются на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» (на случай выявления виновных лиц).

Министерством финансов Республики Беларусь за № 54 от 5 декабря 1995 года изданы Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств.

Под имуществом предприятий понимаются основные средства, нематериальные активы, капитальные вложения, сырье и материалы, финансовые вложения, готовая продукция, товары, денежные средства и т.д., а под финансовыми обязательствами -кредиторская задолженность, кредиты банков, займы, резервы и другие финансовые пассивы.

С данными Методическими указаниями должны внимательно ознакомиться материально ответственные лица и бухгалтерия. В них подробно описаны порядок и документальное оформление хода инвентаризации и ее результатов как в целом, так и детально по каждому виду средств: основных средств, товаров, ценных бумаг, денежных средств и документов, производственных запасов.

Обращено большое внимание на отражение в бухгалтерском учете результатов инвентаризации.

В частности на то, что в документах, представляемых для оформления списания недостач ценностей и порчи сверх норм естественной убыли, должны быть решения следственных или судебных органов, подтверждающих отсутствие виновных лиц, либо отказ на взыскание ущерба с виновных лиц, либо заключение о факте порчи ценностей, полученное от отдела технического контроля или инспекций по качеству и др.

Взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы может быть допущен только в виде исключения за один и тот же проверяемый период, у одного и того же проверяемого лица, в отношении товарно-материальных ценностей одного и того же наименования и в тождественных количествах. О допущенной пересортице материально ответственные лица представляют инвентаризационной комиссии объяснения. Образующиеся при зачете пересортиц суммовые разницы относятся на виновных лиц.

Обращено внимание на то, что нормы естественной убыли могут применяться лишь в тех случаях, когда выявлена фактическая недостача товарно-материальных ценностей.

Окончательное решение по результатам инвентаризации принимает директор предприятия.

Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а по годовой инвентаризации- в годовом бухгалтерском о i чете.

По результатам инвентаризации записи по счетам будут следующие:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Оприходование излишков материалов и других ценностей

01,04, 10,41, 43,50

92-1

Недостача материалов в пределах норм естественной убыли

20, 25, 26, 44

10

Недостача материалов по фактической себестоимости сверх норм убыли

94

10

НДС по недостаче

94

68-2

Отнесение недостачи на материально ответственных лиц с учетом НДС

73

94

Отнесение хищений на сторонних лиц

76

94

Отнесение на виновных лиц разницы между взыскиваемой стоимостью и учетной стоимостью без НДС

73,76

98

Начисление НДС ог суммы разницы

73,76

68-2

Погашение недостач виновными лицами

50,51,52

73,76

Списание разницы в ценах

98

92

Списание недостач при неустановлении виновных лиц или отказе суда во взыскании

92-2

94